Tributação pelas contribuições para o PIS/Pasep e Cofins das mercadorias recebidas em bonificação sem vinculação a uma operação de venda:
Considera-se como bonificação a mercadoria que, por liberalidade do vendedor (ou fornecedor), é distribuída gratuitamente ao adquirente (ou cliente). Na prática, ela pode ocorrer quando do faturamento de determinada quantidade de produto ao preço normal, mas sendo entregue uma quantidade de mercadoria ou produto maior do que o normal para aquele preço pactuado.
Um exemplo bastante didático de bonificação é a famosa "dúzia de 13 (treze)", muito praticada no mercado. A mercadoria adicional (13 - 12 = 1) que o cliente leva sem pagar nada mais é do que uma bonificação. Nesse caso, a bonificação está ligada à operação de venda e a quantidade adquirida, pelo fato de o cliente comprar 12 (doze) mercadorias daquela marca, mas ganhando 1 (uma) gratuitamente.
A bonificação também pode ser efetuada sem qualquer vinculação a uma operação de venda, quando, por exemplo, um fornecedor quer fidelizar um cliente e envia certa quantidade de mercadoria a título gratuito e por mera e simples liberalidade.
Como quase tudo no mundo dos negócios gera um reflexo na seara tributária, na operação de bonificação não é diferente. Quando você, amigo leitor, bonificar um parceiro saiba que terá que analisar a incidência dos seguintes tributos sob a operação:
- ICMS;
- Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI);
- Pis/Pasep; e
- Cofins.
Quem recebe mercadoria em bonificação também deve ficar "esperto" quanto ao tratamento tributário a ser observado na operação, não é bom cair na bobeira e ser penalizado em uma eventual fiscalização!!!
No que se refere aos tributos mencionados nas letras "a" e "b" (ICMS e IPI), os mesmos foram objeto de análise da nossa consultoria no Roteiro de Procedimentos intitulado "Bonificação de mercadorias". Recomendamos fortemente sua leitura para aprofundamento no assunto.
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Hoje, o que nos interessa é analisar o tratamento tributário dado às mercadorias recebidas em bonificação, quando não relacionada a uma operação de venda e não caracterizada como desconto incondicional, no âmbito das contribuições para o PIS/Pasep e Cofins, tratamento este que ainda gera dúvidas nos contribuintes que recebem as mercadorias, cuja entrada nos livros fiscais se dá através dos Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOPs) 1.910 e 2.910.
A grande dúvida de quem recebe mercadoria em bonificação é saber se deve ou não oferecer à tributação das contribuições a mercadoria recebida, haja vista a doutrina contábil indicar sua contabilização em conta de resultado, intitulada "Receita de Bonificação (CR)", cujo lançamento, de forma simplista, é o seguinte:
Pela entrada de mercadoria recebida em bonificação, conforme NF nº XXX.XXX:
D - Estoque (AC)
C - Receita Bonificação (CR)
Legenda:
AC: Ativo Circulante; e
CR: Conta de Resultado.
Por outro lado, essas empresas ao venderem as mercadorias anteriormente recebidas em bonificação as contabilizam como "Receita de Vendas (CR)", daí surge outra dúvida, essa receita é tributada pelas contribuições?
Bom, mais bora para a análise das contribuições então. Para essa análise, "printamos" o artigo 1º, caput, § 3º, V, "a" da Lei nº 10.637/2002 (que trata do PIS/Pasep) e o artigo 1º, caput, § 3º, V, "a" da Lei nº 10.833/2003 (que trata da Cofins):
Lei nº 10.637/2002
Art. 1º A Contribuição para o PIS/Pasep, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(...)
§ 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo, as receitas:
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Lei nº 10.833/2003
Art. 1º A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.
(...)
§ 3º Não integram a base de cálculo a que se refere este artigo as receitas:
(...)
V - referentes a:
a) vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos;
Como podemos verificar nesses dispositivos legais, as contribuições para o PIS/Pasep e Cofins não cumulativas incidem sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Por outro lado, as mesmas leis estabelecem que não integram a Base de Cálculo (BC) das contribuições as receitas referentes a vendas canceladas e aos descontos incondicionais concedidos.
Sentiu a grifada no pedaço "descontos incondicionais concedidos", é nessa parte que transita nossa análise. Então, vamos conceituá-lo, conforme entendimento da nossa consultoria.
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O desconto incondicional, também conhecido como desconto comercial, é aquele que não depende de qualquer condição futura, sendo concedido por mera liberalidade do vendedor ao comprador e incide diretamente no preço das mercadorias ou produtos vendidos e/ou nos serviços prestados, por isso mesmo, nesta espécie o desconto deve ser mencionado na Nota Fiscal de venda ou de prestação de serviço, ou documento similar (1).
A Instrução Normativa SRF nº 51/1978, por sua vez, conceituou o desconto incondicional nos seguintes termos:
4.2 Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
Já o Parecer CST/SIPR nº 1.386/1982 esclarece que o termo "bonificação" abrange os "descontos incondicionais", porém tem natureza mais ampla:
Bonificação significa, em síntese, a concessão que o vendedor faz ao comprador, diminuindo o preço da coisa vendida ou entregando quantidade maior que a estipulada. Diminuição do preço da coisa vendida pode ser entendido também como parcelas redutoras do preço de venda, as quais, quando constarem da Nota Fiscal de venda dos bens e não dependerem de evento posterior à emissão desse documento, são definidas, pela Instrução Normativa SRF nº 51/78, como descontos incondicionais, os quais, por sua vez, estão inseridos no art. 178 do RIR/80.
(...).
Até aqui já podemos concluir que as mercadorias bonificadas para serem consideradas como sendo um desconto incondicional precisam estar ligadas a uma operação de venda (pra quem adquire, uma compra)... E quando não estiverem, como fica?
Quando a bonificação não estiver relacionada a uma operação de venda, não sendo caracterizada como desconto incondicional, estará dentro do conceito de doação insculpido no artigo 538 do Código Civil/2002, in verbis:
Art. 538. Considera-se doação o contrato em que uma pessoa, por liberalidade, transfere do seu patrimônio bens ou vantagens para o de outra.
Dando o xeque mate no tratamento tributário da bonificação, quando não caracterizada como desconto incondicional, e coadunando com o já explanado até aqui, temos o Parecer Normativo CST nº 113/1978 que avalia a questão das doações:
3. AVALIAÇÃO DAS DOAÇÕES
3.1 Sendo a doação uma liberalidade, - quer seja a pecuniária, quer seja em espécie -, para o donatário o custo de aquisição do bem é aparentemente inexistente, ou então, o equivalente às despesas originadas de sua posse e propriedade. Na realidade, entretanto, o custo de aquisição do bem doado é o seu preço corrente de mercado, isto é, o equivalente em moeda que seria obtido pelo donatário caso alienasse o bem. Daí, porque o donatário dele aufere uma receita, a qual deve integrar os seus resultados não-operacionais, decorrente do simples enriquecimento de seu patrimônio, não importando para ele qualquer compromisso ou obrigação. Esse entendimento é basicamente calcado no método das partidas dobradas.
(...).
Portanto, as ativos recebidos em doação, as quais se enquadram as bonificações recebidas sem vínculo com uma operação de venda, configuram-se como receitas auferidas pela pessoa jurídica e devem compor a Base de Cálculo (BC) das contribuições para o PIS/Pasep e Cofins, com base no artigo 1º da Lei nº 10.637/2002 e no artigo 1º da Lei nº 10.833/2003.
Por fim, o tratamento tributário na venda das mercadorias anteriormente recebidas em bonificação (doação), contabilizada em conta intitulada "Receita de Vendas (CR)", será de operação tributada, tendo em vista que a empresa está gerando uma nova receita de vendas.
Abaixo trazemos a ementa da Solução de Consulta Cosit nº 291/2017 que baliza nosso entendimento:
SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 291, DE 13 DE JUNHO DE 2017
(Publicado(a) no DOU de 16/06/2017, seção 1, página 23)
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP
EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DOAÇÃO. VENDA. INCIDÊNCIA.
Bonificações em mercadorias entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação a operação de venda, são consideradas receita de doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a Contribuição para o PIS/Pasep sobre o valor de mercado desses bens.
A receita de vendas oriunda de bens recebidos a título de doação deve sofrer a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep, na forma da legislação geral das referidas contribuições.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.406, de 2002 (Código Civil), art. 538; Lei nº 10.637, de 2002, art. 1º e art. 3º, §2º, II; Parecer Normativo CST nº 113, de 1978.
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS
EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. DOAÇÃO. VENDA. INCIDÊNCIA.
Bonificações em mercadorias entregues gratuitamente, a título de mera liberalidade, sem vinculação a operação de venda, são consideradas receita de doação para a pessoa jurídica recebedora dos produtos (donatária), incidindo a Cofins sobre o valor de mercado desses bens.
A receita de vendas oriunda de bens recebidos a título de doação deve sofrer a incidência da Cofins, na forma da legislação geral das referidas contribuições.
DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.406, de 2002 (Código Civil), art. 538; Lei nº 10.833, de 2003, art. 1º e art. 3º, §2º, II; Parecer Normativo CST nº 113, de 1978.
Nota VRi Consulting:
(1) O desconto incondicional se contrapõe ao desconto condicional, também chamado de desconto financeiro, entendido como aquele concedido mediante uma condição futura específica acordada entre vendedor (credor) e comprador (devedor) quando da realização do negócio comercial, normalmente, ele visa incentivar o pagamento do débito em dia, evitando, dessa forma, transtornos para o credor, tanto no aspecto de "liquidez financeira", quanto no burocrático.
Base Legal: Art. 538 do Código Civil/2002; Art. 1º, caput, § 3º, V, "a" da Lei nº 10.637/2002; Art. 1º, caput, § 3º, V, "a" da Lei nº 10.833/2003; Subitem 4.2 da Instrução Normativa SRF nº 51/1978; Parecer Normativo CST nº 113/1978; Parecer CST/SIPR nº 1.386/1982 e; Solução de Consulta Cosit nº 291/2017 (Checado pela VRi Consulting em 02/08/23).
