1) Introdução:

Atualmente, é muito comum à existência de dúvidas quanto à coexistência de ditames da legislação tributária e da legislação comercial quando o assunto é "Livro Registro de Duplicatas", pois, muitas vezes, elas se mostram conflitantes entre si. Perante a legislação comercial esse Livro deverá ser mantido e escriturado caso a empresa realize negócios ou operações sob o regime de vendas a prazo com a emissão cumulativa de Fatura e extração de duplicata (1).

Na seara tributária, mais especificamente em relação ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), a manutenção desse Livro é facultativa, salvo quando da sua utilização para fins de escrituração resumida do Livro Diário. Nesta hipótese, admite-se a escrituração resumida por totais que não excedam o período de 1 (um) mês, relativamente a contas cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que sejam: (i) usados Livros Auxiliares para registro individualizado (Livro Registro de Duplicatas, por exemplo) e; (ii) conservados os documentos que permitam perfeita verificação das operações efetuadas pela empresa.

No Livro Registro de Duplicatas deverão ser escriturados, cronologicamente, todas as duplicatas emitidas, com o respectivo número de ordem, data e valor das Faturas originárias e data de sua expedição, bem como o nome e o domicílio do comprador. Deve-se, também, anotar nele todas as reformas, prorrogações e outras circunstâncias necessárias à apresentação do Livro.

Para efeito de escrituração, poderão ser utilizados Livro, conjuntos de fichas ou folhas soltas, conjunto de formulários contínuos, entre outros, desde que estejam de acordo com a legislação comercial.

Os Livros e outros instrumentos de escrituração poderão ser autenticados:

1. antes ou depois de efetuada a escrituração, quando se tratar de Livros, conjunto de fichas ou folhas contínuas;
2. depois da escrituração, quando se tratar de microfichas geradas por meio de microfilmagem de saída direta do computador e de Livros digitais.

Para atendimento da legislação do IRPJ, admite-se a escrituração do Livro Diário autenticado em data posterior ao movimento das operações nele lançadas, desde que o registro e a autenticação tenham sido promovidos até a data prevista para a entrega tempestiva da Declaração do IRPJ (atualmente Escrituração Contábil Fiscal - ECF (2)), do correspondente ano calendário.

Por tratar-se de um tema que ainda sucinta muitas dúvidas nas empresas, apresentaremos no presente Roteiro de Procedimentos uma breve explanação do que vem a ser o Livro Registro de Duplicatas, bem como analisaremos se sua manutenção é obrigatória ou não para fins da legislação tributária e/ou comercial. Para tanto, utilizaremos como base a Lei nº 5.474/1958 (Lei da Duplicata), Lei nº 11.101/2005 (Lei de Falências) e demais normas citadas ao longo do trabalho.

Base Legal: Arts. 1º, 2º e 19, caput, § 1º da Lei nº 5.474/1958 e; Escrituração Contábil Fiscal (ECF) (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

2) Conceitos:

2.1) Fatura:

Fatura (conta ou Nota de venda) é a relação de mercadorias vendidas, discriminadas pela natureza, quantidade e valor. A Fatura é necessária para a emissão da duplicata.

Em tempos passados, o empresário precisava emitir 2 (dois) documentos pela venda de mercadorias, quais sejam:

1. a Fatura para poder emitir a duplicata; e
2. a Nota Fiscal para fins tributários.

A partir de 1970, visando questões fiscais, firmou-se um convênio do Ministério da Fazenda com as Secretarias Estaduais de Fazenda onde se criou a "Nota Fiscal-Fatura" (NF-Fatura). Desta forma, temos que a NF-Fatura possui duplo efeito: a) Fatura para fins cambiários (emissão da duplicata) e; b) Nota Fiscal para fins tributários.

Para a empresa que passou a adotar a NF-Fatura, sua emissão tornou-se obrigatória independentemente do prazo de pagamento.

Base Legal: Art. 1º, § 1º da Lei nº 5.474/1958 (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

2.2) Duplicata:

A duplicata mercantil, ou simplesmente duplicata, é uma espécie de título de crédito criado a partir de uma compra e venda mercantil realizada à prazo e corresponde à Fatura. Ela é emitida pelo vendedor contra o comprador, assim, ao aceitá-la, o comprador assume o compromisso de resgatá-la, na data pactuada, pelo valor determinado.

Também podemos dizer que a duplicata é um documento comprovador do pagamento de compra à prazo, ou seja, faz papel de um "comprovante de pagamento", tal como um "Recibo". Por outro lado, caso o aceitante (comprador) não efetue o pagamento da duplicata na data pactuada, ficará sujeito à cobrança por meio de protesto.

O conjunto de duplicatas é chamado de carteira, ou seja, um conjunto de ativos financeiros, que tem como portador, tanto a pessoa física como a jurídica.

Formalmente, a duplicata deverá conter os seguintes requisitos (3):

1. a denominação "duplicata", a data de sua emissão e o número de ordem;
2. o número da Fatura;
3. a data certa do vencimento ou a declaração de ser a duplicata à vista, sendo vedadas as modalidades de vencimento a certo termo;
4. o nome e domicílio do vendedor (sacador) e do comprador (sacado);
5. a importância a pagar, em algarismos e por extenso;
6. a praça de pagamento;
7. a cláusula à ordem, autorizando a circulação do título por endosso;
8. a declaração do reconhecimento de sua exatidão e da obrigação de pagá-la, a ser assinada pelo comprador, como aceite, cambial;
9. a assinatura do emitente.

Destaca-se ainda que a cláusula "não à ordem" só poderá ser inserida por ocasião do endosso.

Lembramos que uma só duplicata não pode corresponder a mais de uma Fatura, mas, uma Fatura, poderá corresponder a várias duplicatas.

Registra-se que poderá ser emitida duplicata única nos casos de venda para pagamento em parcelas. Neste caso, a duplicata deverá discriminar todas as prestações e seus respectivos vencimentos, ou série de duplicatas, uma para cada prestação distinguindo-se a numeração a que nos referimos na letra "a" acima, pelo acréscimo de letra do alfabeto, em sequência.

Por fim, recomendamos a leitura do Roteiro de Procedimentos intitulado "Duplicata", também publicado em nosso site na área denominada "Títulos de Crédito". Nele, nosso leitor poderá verificar temas como seu conceito, sua emissão, seu aceite, bem como seu protesto no caso do não pagamento da duplicata pelo comprador na data do vencimento.

Base Legal: Arts. 2º, § 1º e 24 da Lei nº 5.474/1958 (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

3) Regime Fiscal X Regime Comercial:

Atualmente, é muito comum à existência de dúvidas quanto à coexistência de ditames da legislação comercial e da legislação tributária quando o assunto é "Livro Registro de Duplicatas", pois, muitas vezes, elas se mostram conflitantes entre si. Na prática, ambas as legislações (comercial e fiscal) possuem dispositivos específicos e de ordem absolutamente diverso sobre esse Livro, que devem ser observados de forma individual.

Um desses dispositivos é o que trata da obrigatoriedade de manter e escriturar o Livro Registro de Duplicatas. Neste ponto, mesmo nas situações em que a legislação tributária faculta sua manutenção e escrita, permanece a exigência do Livro perante a legislação comercial.

Todavia, é importante enfatizar que, conforme tratado na introdução deste trabalho, o Livro Registro de Duplicatas deverá ser mantido e escriturado somente quando a empresa realizar negócios ou operações sob o regime de vendas a prazo com a emissão cumulativa de Fatura e extração de duplicata.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

4) Consequências da não escrituração:

Para verificarmos as consequências da não apresentação do Livro Registro de Duplicatas, convêm analisarmos as disposições presentes nos artigos 1.191 e 1.192 do Código Civil/2002 (CC/2002), aprovado pela Lei nº 10.406/2002, que trata da exibição de Livros da escrituração contábil do empresário e da sociedade empresária:

Art. 1.191. O juiz só poderá autorizar a exibição integral dos livros e papéis de escrituração quando necessária para resolver questões relativas a sucessão, comunhão ou sociedade, administração ou gestão à conta de outrem, ou em caso de falência.

§ 1º O juiz ou tribunal que conhecer de medida cautelar ou de ação pode, a requerimento ou de ofício, ordenar que os livros de qualquer das partes, ou de ambas, sejam examinados na presença do empresário ou da sociedade empresária a que pertencerem, ou de pessoas por estes nomeadas, para deles se extrair o que interessar à questão.

§ 2º Achando-se os livros em outra jurisdição, nela se fará o exame, perante o respectivo juiz.

Art. 1.192. Recusada a apresentação dos livros, nos casos do artigo antecedente, serão apreendidos judicialmente e, no do seu § 1º, ter-se-á como verdadeiro o alegado pela parte contrária para se provar pelos livros.

Parágrafo único. A confissão resultante da recusa pode ser elidida por prova documental em contrário. (Grifos nossos.)

Como podemos verificar, caso a empresa não mantenha e apresente, quando solicitado, o Livro Registro de Duplicatas regularmente escriturado, estará sujeito à consequências muito extremas, dentre as quais: nas demandas judiciais em que o Livro for requisitado pelo juiz e sendo recusada sua apresentação o alegado pela parte contrária será tido como verdadeiro. Além disso, sua escrituração regular confere diversos benefícios, dentre os quais: a ele se confere fé em processo.

Outro dispositivo que merece destaque é o artigo 178 da Lei de Falências, que nos traz os seguintes dizeres:

Art. 178. Deixar de elaborar, escriturar ou autenticar, antes ou depois da sentença que decretar a falência, conceder a recuperação judicial ou homologar o plano de recuperação extrajudicial, os documentos de escrituração contábil obrigatórios:

Pena - detenção, de 1 (um) a 2 (dois) anos, e multa, se o fato não constitui crime mais grave.

Esse dispositivo nos traz consequências ainda mais graves, prevendo até a pena de detenção caso a empresa não elabore, escriture ou autentique os documentos de escrituração contábeis obrigatórios, dentre os quais o Livro Registro de Duplicatas.

Base Legal: Arts. 1.191 e 1.192 do Código Civil/2002 e; Art. 178 da Lei 11.101/2005 (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

5) Tratamento tributário:

Em relação ao IRPJ, a manutenção do Livro Registro de Duplicatas é facultativa, salvo quando da sua utilização para fins de escrituração resumida do Livro Diário, conforme podemos constatar da leitura do subitem 6.1 do Parecer Normativo CST nº 127/1975, in verbis:

Parecer Normativo CST nº 127, de 30 de Setembro de 1975 (DOU 24.10.1975)

Tributos e Contribuições Federais - IRPJ - Escrituração Tributária

Escrituração, registro e autenticação dos livros fiscais e comerciais. Sua obrigatoriedade. Diário, Registro de Inventário, Registro de Compras, Copiador de Cartas e Faturas, Registro de Duplicatas. Diversos aspectos face à legislação do Imposto de Renda.

(...)

6. Do Copiador de Cartas e Faturas e do Copiador de Duplicatas

6.1. No Parecer Normativo CST nº 18, de 14 de janeiro de 1972, esclareceu-se que o uso obrigatório do Copiador de Cartas e, por extensão, do Copiador de Faturas, foi abolido, em virtude do art. 11 do Decreto-lei nº 486/69, portanto não "carecendo de novas considerações". O livro Registro de Duplicatas, todavia, permanece obrigatório face à Lei nº 5.474, de 19 de julho de 1969. Assim, com relação a indagações sobre a possibilidade de sua substituição por sistema mecanizado, não vemos como não lhe estender as faculdades contidas no Decreto-lei nº 486/69, desde que obedeçam às demais condições impostas pela legislação específica. Para os efeitos do imposto de renda, excetuados os casos de sua utilização para fins de escrituração resumida do livro Diário, constitui um livro facultativo.

(...)

Conforme podemos constatar, caso a empresa utilize o Livro Registro de Duplicatas para fins de escrituração resumida do Livro Diário, sua regular escrituração passa a ser obrigatória perante a legislação tributária.

Base Legal: Subitem 6.1 do Parecer Normativo CST nº 127/1975 (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

5.1) Escrituração resumida do Livro Diário:

Na seara tributária, admite-se a escrituração resumida no Diário, por totais que não excedam ao período de 1 (um) mês, relativamente a contas cujas operações sejam numerosas ou realizadas fora da sede do estabelecimento, desde que utilizados livros auxiliares para registro individuado (dentre os quais o Livro Registro de Duplicatas) e conservados os documentos que permitam sua perfeita verificação.

Vale registrar que, no transporte dos totais mensais dos livros auxiliares, para o Livro Diário, deve ser feita referência às páginas em que as operações se encontram lançadas nos livros auxiliares devidamente registrados.

Os livros ou fichas do Diário, bem como os livros auxiliares, deverão conter termos de abertura e de encerramento, e ser submetidos à autenticação no órgão competente do Registro do Comércio, e, quando se tratar de sociedade civil, no Registro Civil de Pessoas Jurídicas ou no Cartório de Registro de Títulos e Documentos.

Base Legal: Art. 5º, §§ 1º, 2º e 3º do Decreto-Lei nº 486/1969 e; Art. 273, §§ 1º, 2º e 4º do RIR/2018 (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

6) Conteúdo e forma de apresentação:

No Livro Registro de Duplicatas deverão ser escrituradas, cronologicamente, todas as duplicatas emitidas, com o respectivo número de ordem, data e valor das Faturas originárias e data de sua expedição, bem como o nome e o domicílio do comprador. Devem-se, também, anotar nele todas as reformas, prorrogações e outras circunstâncias necessárias à apresentação do Livro.

Para efeito de escrituração, poderão ser utilizados livro em papel, conjuntos de fichas ou folhas soltas, conjunto de formulários contínuos, livros digitais, entre outros, desde que estejam de acordo com a legislação comercial, ou seja, com a Instrução Normativa Drei nº 82/2021. Além disso, na escrituração do Livro Registro de Duplicatas, deverão ser observados as seguintes formalidades:

1. não poderá conter emendas, borrões, rasuras ou entrelinhas;
2. deverá ser conservado no próprio estabelecimento identificado no seu Termo de Abertura;
3. as folhas deverão ser sequencialmente numeradas:
1. tipograficamente, tratando-se de Livro e conjuntos de fichas ou folhas soltas;
2. mecânica ou tipograficamente, no caso de folhas contínuas;
4. o Livro deverá conter os Termos de Abertura e de Encerramento apostos, respectivamente, no anverso da 1ª (primeira) e no verso da última ficha ou folha numerada;
5. os termos de abertura e de encerramento deverão estar devidamente assinados pelo respectivo interessado ou procurador e por contabilista legalmente habilitado, quando for o caso, com indicação do número de sua inscrição no Conselho Regional de Contabilidade (CRC), observando-se que:
1. no caso de interessado pessoa jurídica, pode ser utilizada a assinatura eletrônica dela;
2. no caso de assinatura por procurador, o instrumento de mandato, com os poderes necessários, poderá:
• ser ou estar arquivado na Junta Comercial em processo separado, de modo que deverá ser anotado nos registros de autenticação de livros, o número do arquivamento da procuração; ou
• ser anexado ao pedido de autenticação do respectivo livro, a fim de instruir a análise, podendo ser mantida a sua imagem no histórico da sociedade para eventuais confrontos;
3. se o procurador for o próprio contabilista, será necessária apenas a sua assinatura, nos termos mencionados acima.

Base Legal: Art. 19, §§ 1º a 3º da Lei nº 5.474/1958 e; Art. 6º da Instrução Normativa Drei nº 82/2021 (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).

7) Prazo autenticação:

Após lavrados os Termos de Abertura e de Encerramento, os instrumentos de escrituração, de caráter obrigatório, salvo disposição especial de lei, deverão ser submetidos à autenticação pela Junta Comercial:

1. após efetuada a escrituração, quando se tratar de livros contábeis e de agentes auxiliares do comércio; e
2. quando se tratar de livros sociais:
1. antes de efetuada a escrituração; ou
2. depois de efetuada a escrituração.

Tratando-se de sociedade civil, o registro e a autenticação deverão ser efetuados pelo Cartório de Registro Civil das Pessoas Jurídicas em que se encontrarem registrados os atos constitutivos da sociedade, ou através da autenticação digital da Junta Comercial do Estado, com o advento do Sped-Contábil.

Para atendimento da legislação do Imposto de Renda, admite-se a autenticação do Livro Diário em data posterior ao movimento das operações nele lançadas, desde que o registro e a autenticação tenham sido promovidos até a data da entrega tempestiva da declaração correspondente ao respectivo período.

Entretanto, deve-se observar que a opção pela tributação com base no lucro real trimestral obriga que, ao final de cada trimestre, a pessoa jurídica apure seus resultados, contábeis e fiscais, com base em demonstrações financeiras transcritas no livro Diário, e com base na demonstração do lucro real transcrita no Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), respectivamente.

Por fim, registramos que o prazo para autenticação é aplicável também aos Livros Auxiliares adotados pera efeitos de individualização de operações englobadamente lançadas no Livro Diário, tais como o próprio Livro Registro de Duplicatas.

Base Legal: Art. 8º, caput da Instrução Normativa Drei nº 82/2021; Instrução Normativa SRF nº 16/1984; Item 5 do Parecer Normativo CST nº 11/1985 e; Questão 027 do Capítulo VII do Perguntas e Respostas Pessoa Jurídica da RFB (Checado pela VRi Consulting em 27/08/23).