Resposta à Consulta nº 31.706, de 27/05/2025
RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 31706/2025, de 27 de maio de 2025.
Publicada no Diário Eletrônico em 28/05/2025
Ementa
ICMS - Substituição Tributária - Produtos reunidos em "kits" - Obrigações acessórias - Nota Fiscal.
I. A composição de um "kit", reunindo vários produtos, não constitui mercadoria autônoma, para fins de tributação. O fato de os produtos serem comercializados em conjunto (na forma de "kit") não implica alteração do tratamento tributário aplicável a cada um deles.
II. Quando o estabelecimento que promover a saída das mercadorias que compõem o "kit" for substituto tributário, deverá indicar o valor do imposto retido em relação a cada mercadoria sujeita ao regime jurídico da substituição tributária no Estado de São Paulo.
III. Na revenda das mercadorias em conjunto (operação de saída), a Nota Fiscal Eletrônica deve discriminar cada um dos componentes do referido "kit" para a perfeita identificação de cada um deles.
Relato
1. A Consulente que, segundo o Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), exerce a atividade principal de comércio atacadista de leite e laticínios (CNAE 46.31-1/00), e que possui dentre as suas atividades secundárias a de fabricação de laticínios (CNAE 10.52-0/00), relata que está desenvolvendo um novo produto para comercialização no formato de kit previamente montado, contendo dois itens distintos, sendo eles, requeijão (NCM 0406.10.90), de fabricação própria e doce de goiaba (NCM 2007.99.24).
2. Expõe que o kit será acondicionado e comercializado como uma única unidade, sem possibilidade de venda separada dos componentes. Ambos os itens são apresentados em conjunto e serão objeto de uma única operação de venda.
3. Ao final, indaga:
3.1. se é possível, com base nas regras gerais para interpretação da NCM, aplicar uma única classificação fiscal ao kit, considerando o item que lhe confere o caráter essencial;
3.2. caso não seja possível, se os itens devem ser discriminados separadamente na nota fiscal, mesmo estando acondicionados juntos e sendo objeto de uma única transação comercial;
3.3. se há qualquer impedimento fiscal ou orientação contrária à adoção de um único NCM, desde que se comprove qual item confere o caráter essencial do kit (seja por valor, peso, função ou apelo comercial);
3.4. como deve ser emitida a nota fiscal neste caso.
Interpretação
4. Inicialmente, informamos que será adotada a premissa para a resposta de que, nos termos do artigo 313-W do Regulamento do ICMS - RICMS/2000 e dos itens 23 e 94, ambos do Anexo XVI - Produtos da indústria alimentícia, da Portaria CAT 68/2019, respectivamente, o requeijão e o doce de goiaba, comercializados pela Consulente, estão sujeitos ao regime de substituição tributária no Estado de São Paulo. Adicionalmente, consideraremos que os clientes da Consulente são empresas varejistas e estão situadas no Estado de São Paulo e, portanto, as operações tratadas são internas.
4.1. Ademais, infere-se que a Consulente não realiza industrialização por conta de terceiros, nos termos do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, na operação com doce de goiaba, bem como que adquire tal produto direto de fabricante com o ICMS retido por substituição tributária e, portanto, com relação a este item do kit é substituído tributário.
4.2. Caso tais premissas não correspondam à realidade, a Consulente poderá entrar com nova consulta nos termos dos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, informando a situação fática de modo completo e exato, trazendo demais informações que entender pertinentes para a completa e integral compreensão do caso objeto de dúvida.
5. Isto posto, cumpre anotar que este órgão consultivo tem o entendimento de que, para as regras do ICMS, "kit" é um mero conjunto de mercadorias comercializadas de forma agregada, sem que, contudo, esse agrupamento constitua uma mercadoria autônoma para fins de tributação. Sendo assim, o fato de serem comercializadas em conjunto não leva à alteração do tratamento tributário aplicável a cada uma dessas mercadorias, não sendo possível, portanto, atribuir uma única classificação fiscal ao kit, como pretende a Consulente.
6. Nesse sentido, informamos, a título exemplificativo, que, de acordo com o item 23 do Anexo Único da Portaria SRE 43/2023, o IVA-ST do produto requeijão é 58,18%, devendo incidir sobre o valor do produto separadamente.
7. Dessa forma, ao emitir a Nota Fiscal eletrônica (NF-e) correspondente à saída do "kit", além dos demais requisitos exigidos pela legislação, a Consulente deve indicar, nos campos destinados ao detalhamento de produtos e serviços da NF-e, todos os dados das mercadorias que compõem o referido "kit", para a perfeita identificação de cada uma delas (conforme ordena o artigo 127, inciso IV, alínea "b", do RICMS/2000), discriminando-as individualmente.
8. Além disso, em função de que a Consulente é substituta tributária em relação ao requeijão que compõe o "kit", a Nota Fiscal deverá indicar, no quadro "Cálculo do Imposto", a base de cálculo aplicada para a determinação do valor do ICMS retido por substituição tributária e o próprio valor do ICMS retido por substituição tributária (artigo 127, inciso V, "c" e "d", do RICMS/2000) e, no campo "Informações Complementares", deverá discriminar o valor da base de cálculo da retenção, bem como o valor do imposto retido (artigo 273, §5º, do RICMS/2000).
9. Diversamente, em relação ao doce de goiaba, a Consulente atua como substituída tributária e, de acordo com o artigo 274, §3º, do RICMS/2000, na emissão do documento fiscal, deverão ser indicados, nos campos próprios do documento fiscal, a base de cálculo sobre a qual o imposto foi retido e o valor da parcela do imposto retido.
10. Com esses esclarecimentos, consideramos dirimidas as dúvidas da Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 31.706, de 27/05/2025.
