Resposta à Consulta nº 30.988, de 24/01/2025

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 30988/2024, de 24 de janeiro de 2025.

Publicada no Diário Eletrônico em 27/01/2025

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (CADESP) é o comércio a varejo de peças e acessórios novos para motocicletas e motonetas (CNAE 45.41-2/06), por meio de sua matriz, levando em consideração que o Convênio ICMS 109/2024 estabelece que os contribuintes podem optar por tratar as transferências interestaduais como não tributadas ou equiparadas a tributadas, indaga, caso o contribuinte localizado em São Paulo optar por não tributar essas operações e as operações com seus produtos (autopeças) estejam sujeitas à substituição tributária no estado de origem, ao realizar as transferências para o estabelecimento localizado no Estado de Sergipe, se é necessário o destaque do ICMS nas Notas Fiscais, haja vista que nas entradas dessas mercadorias no estabelecimento paulista não houve créditos de ICMS.

2. Acrescenta ainda que, apesar de as operações com autopeças estarem sujeitas ao regime de substituição tributária no Estado de destino, os Estados envolvidos não possuem protocolo ou convênio entre si.

Interpretação

3. Inicialmente, observamos que, quando o contribuinte substituído (Consulente) remete a mercadoria em operação interestadual, aplica-se o inciso IV do artigo 269 do RICMS/2000, que prevê que o estabelecimento do contribuinte substituído que tiver recebido mercadoria ou serviço com retenção do imposto, observada a disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda e Planejamento (Portaria CAT 42/2018), poderá ressarcir-se do valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido em favor deste Estado, quando promover saída para estabelecimento de contribuinte situado em outro Estado.

4. Além disso, o artigo 271 do RICMS/2000 prevê que o ressarcimento do valor do imposto retido ou da parcela do imposto retido, previsto no inciso IV do artigo 269, não impedirá o aproveitamento do crédito pelo contribuinte substituído, quando admitido, do imposto incidente sobre a operação de saída promovida pelo sujeito passivo por substituição, ou do valor do imposto incidente até a operação anterior no caso de a mercadoria ter sido recebida de outro contribuinte substituído (artigo 271, §1º, do RICMS/2000).

4.1. Do conteúdo do dispositivo, conclui-se que, para se aproveitar do crédito decorrente do imposto incidente até a operação anterior, basta que seja efetuado o registro do valor calculado pelo contribuinte no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos".

4.2. Quanto a esse ponto, ressaltamos que é dever do contribuinte manter à disposição do Fisco a memória de cálculo do valor do crédito do ICMS relativo à operação anterior (aquisição da mercadoria), de modo que os critérios utilizados possam ser posteriormente auditados.

4.3. Para a apuração e a efetivação do crédito de que trata o artigo 271 do RICMS/2000, não é necessário seguir a disciplina prevista na Portaria CAT-42/2018, aplicável exclusivamente à apuração do ressarcimento do ICMS retido por substituição tributária ou antecipado, nas hipóteses do artigo 269 do RICMS/2000, visto que estabelece disciplina para o complemento e o ressarcimento do imposto retido por sujeição passiva por substituição ou antecipado e dispõe sobre procedimentos correlatos.

5. Portanto, a Consulente, que adquiriu mercadoria com imposto retido anteriormente por substituição tributária (na condição de substituída) e irá transferi-la para estabelecimento filial de outro Estado, a princípio, terá direito ao ressarcimento do imposto retido antecipadamente, nos termos do inciso IV do artigo 269 do RICMS/2000, observada a Portaria CAT 42/2018, além de ter direito ao aproveitamento do crédito do ICMS referente até a operação anterior, conforme artigo 271 do RICMS/2000.

6. Posto isso, verifica-se que não há incidência do ICMS sobre as transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, em decorrência da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal - STF no âmbito da Ação Declaratória de Constitucionalidade 49 (ADC49).

7. Embora a transferência de mercadoria entre estabelecimentos de mesmo titular não configure fato gerador do ICMS, a autonomia dos estabelecimentos continua a existir no ordenamento jurídico pátrio para os demais fins, tratando-se, portanto, de um fato jurídico apto a produzir outros efeitos tributários que não sejam o surgimento da obrigação tributária principal que seria devida em decorrência de eventual saída destinada a outros contribuintes. É o caso, por exemplo, da própria transferência do crédito do imposto prevista na Lei Complementar 204/2023.

8. Nesse sentido, uma vez que não se considera ocorrido o fato gerador do ICMS na saída de mercadoria de estabelecimento para outro de mesmo titular, não haverá, em princípio, operação tributada realizada pela Consulente nesta transferência. Não obstante, tais transferências são fatos jurídicos que devem ser considerados como "saídas" para os demais fins, incluindo a saída a que se refere o inciso IV do artigo 269 RICMS/2000.

9. Assim, lembre-se que a Lei Complementar 204/2023, que incluiu o § 4º ao artigo 12 da Lei Complementar 87/1996, garantiu a manutenção do crédito do ICMS relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte, o que se aplica inclusive nas hipóteses de transferências interestaduais, nas quais os créditos serão assegurados pelas Unidades Federadas (UF) de destino e origem.

9.1. Para as transferências interestaduais, na Unidade Federada de destino, os créditos serão assegurados por meio de transferência de crédito, limitada aos percentuais das alíquotas interestaduais cabíveis, aplicados sobre o valor atribuído à operação de transferência realizada, conforme inciso I do § 4º do artigo 12 da Lei Complementar87/1996.

9.2. Já na Unidade Federada de origem, os créditos serão assegurados em caso de diferença positiva entre aqueles pertinentes às operações e prestações anteriores e o transferido na forma do subitem anterior, conforme o inciso II do § 4º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996.

10. Note-se que a sistemática trazida pelo § 4º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996 garante a manutenção da totalidade do crédito, sendo parte dele devido em face da UF de origem e parte em face da UF de destino. Cada uma dessas UFs deve suportar exatamente o montante de crédito estipulado pela Lei Complementar; nem mais, nem menos.

10.1. Convém enfatizar que, no regramento constante do § 4º da Lei Complementar, não havendo crédito do imposto (por exemplo, no caso de aquisições isentas do ICMS), não há o que se falar em transferência de crédito. A expressão "limitados aos percentuais", trazida no inciso I do § 4º, indica precisamente que caso o montante de crédito relativo às operações anteriores seja inferior ao valor resultante da aplicação do percentual correspondente à alíquota interestadual, apenas o crédito existente será transferido.

11. Não obstante, em razão do disposto no § 5º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996, incluído pela Lei Complementar 204/2023 e cujo veto foi rejeitado pelo Congresso Nacional, o contribuinte passou a poder optar por equiparar a transferência a uma operação sujeita à ocorrência do fato gerador de imposto. Tal opção também implica a transferência dos créditos de ICMS do estabelecimento de origem para o de destino das mercadorias, mas com regramento distinto.

12. Dessa forma, em vez de adotar a sistemática de transferência do crédito constante do § 4º, o contribuinte pode optar pela sistemática do § 5º, que constitui uma equiparação à tributação. Assim, no regime do § 5º, por opção do contribuinte, a transferência da mercadoria produz os mesmos efeitos de uma incidência do ICMS. Nessa hipótese, o débito do imposto na UF de origem e o crédito na UF de destino ocorrerão exatamente como ocorreriam em uma operação com a mesma mercadoria realizada entre estabelecimentos de titulares distintos. A adoção das regras gerais relativas às operações com a mesma mercadoria transferida é aplicada, nesse caso, independentemente deter havido creditamento nas operações antecedentes.

13. Após a derrubada do veto presidencial ao § 5º do artigo 12 da Lei Complementar 87/1996, foi celebrado no CONFAZ o Convênio ICMS 109/2024, que revogou o Convênio ICMS 178/2023, com efeitos a partir de 1º de novembro de 2024. Nesse contexto, é importante registrar que, no Estado de São Paulo, o Convênio ICMS 109/2024 foi internalizado por meio do Decreto 69.127/2024.

14. Portanto, na transferência de mercadorias, o contribuinte poderá optar por realizar a transferência do crédito da forma prevista nas cláusulas primeira a quarta do Convênio ICMS 109/2024 (artigo 12, § 4º, da Lei Complementar 87/1996), ou por meio da equiparação da transferência de mercadorias a uma operação sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto, para todos os fins (cláusula sexta desse Convênio - artigo 12, § 5º,da LC 87/1996).

15. Feitas essas considerações, em relação à situação explicitada nesta consulta, informa-se que, na transferência de mercadorias do estoque da propriedade paulista, deverá ser emitida Nota Fiscal eletrônica, nos termos previstos no Convênio ICMS 109/2024.

16. Convém esclarecer que, na hipótese de a Consulente optar pela sistemática prevista no artigo 12, § 4º, da Lei Complementar 87/1996, deverá ser consignado o valor do crédito a ser transferido no campo destinado ao destaque do imposto da NF-e em comento, a cada remessa de mercadorias, conforme previsto na cláusula terceira do Convênio ICMS 109/2024.

16.1. Observe-se que, no caso de a Consulente optar pela equiparação da transferência de mercadorias a uma operação sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto, deverá haver o destaque normal do ICMS em campo próprio da NF-e, devendo constar, além dos demais requisitos exigidos na legislação, no campo "Informações Complementares", a expressão "transferência de mercadoria equiparada a uma operação tributada, nos termos do § 5º do art. 12 da Lei Complementar nº 87/96 e da cláusula sexta do Convênio ICMS nº 109/24".

16.2. Assim, na transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular haverá sempre o destaque do imposto na emissão do documento fiscal, devendo, no entanto, ser observadas as disposições do Ajuste SINIEF 33/2024 na hipótese de opção pela sistemática disposta nas cláusulas primeira a quarta do Convênio ICMS 109/2024.

17. Por fim, considerando que o estabelecimento destinatário está situado no Estado de Sergipe, pelo princípio da territorialidade, recomenda-se que seja verificado junto ao Fisco daquele Estado a inexistência de óbice para a adoção do referido entendimento.