Resposta à Consulta nº 30.920, de 27/02/2025

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 30920/2024, de 27 de fevereiro de 2025.

Publicada no Diário Eletrônico em 28/02/2025

Relato

1. A Consulente, que tem como atividade principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP o "comércio atacadista de máquinas e equipamentos para uso industrial; partes e peças" (código 46.63-0/00 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE) e, como secundária, entre outras, a "fabricação de componentes eletrônicos" (código 26.10-8/00 da CNAE), relata que realizou a Consulta Tributária 27430/2023 sobre o tratamento tributário em relação à operação de industrialização por conta de terceiro, com fornecimento de parte dos insumos por seu cliente, para serem incorporados em painéis elétricos a serem adquiridos por esse cliente. Esclareceu que, nessa operação, figura como autor da encomenda, fornecendo parte significativa dos insumos para a industrialização. Assim, seu cliente envia alguns insumos para seu estabelecimento e a Consulente remete estes e os insumos próprios para o industrializador, o qual retorna o produto industrializado ao autor da encomenda. Ao final, a Consulente vende os painéis elétricos para o cliente final incorporar em sua planta industrial.

2. Menciona que, em resposta à consulta tributária realizada, este órgão consultivo esclareceu que: (i) o cliente, ao enviar os insumos para a Consulente, deve emitir Nota Fiscal, sem destaque do imposto, com o CFOP 5.949 ("outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"); (ii) a Consulente deve remeter seus próprios insumos e os fornecidos pelo cliente ao industrializador, com suspensão do ICMS, com o CFOP 5.901 ("remessa para industrialização por encomenda"), na respectiva Nota Fiscal, observadas as disposições do artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, devendo a Consulente fornecer direta e preponderantemente os insumos ao industrializador; (iii) o industrializador, no retorno ao autor da encomenda, deverá emitir uma única Nota Fiscal, nos termos do artigo 404 do RICMS/2000, devendo constar os seguintes itens: (a) CFOP 5.902 ("retorno de mercadoria utilizada na industrialização"), para o retorno dos insumos recebidos para industrialização e incorporados ao produto, inclusive os insumos provenientes do cliente da Consulente; (b) CFOP 5.124 ("industrialização efetuada para outra empresa"), nas linhas correspondentes aos materiais de propriedade do industrializador empregados no processo industrial e aos serviços prestados (mão de obra); (c) CFOP 5.903 ("retorno de mercadoria recebida para industrialização e não aplicada no referido processo"), para o retorno dos insumos recebidos pelo industrializador diretamente do autor da encomenda, porém não aplicados no processo de industrialização, quando for o caso; e (d) CFOP 5.949/6.949 ("outra saída de mercadoria não especificada"), para discriminar eventuais perdas não inerentes ao processo produtivo; (iv) a Consulente, na saída dos painéis acabados para o cliente, deverá emitir Nota Fiscal com o CFOP 5.101 ("venda de produção do estabelecimento") ou CFOP 5.401 ("venda de produção do estabelecimento em operação com produto sujeito ao regime de substituição tributária") e o valor da operação deve corresponder ao total do produto.

3. Entretanto, alega que não houve análise sobre como deveria ser a Nota Fiscal de retorno ao cliente dos insumos que este envia. Entende que os insumos enviados pelo cliente à Consulente, ficticiamente, constariam ainda no estoque da Consulente ao final operação, mesmo com a emissão de Nota Fiscal de venda com o CFOP 5.101. Desse modo, entende que deveria haver o retorno simbólico dos insumos enviados pelo cliente.

Interpretação

4. Registre-se que, no instituto da industrialização por conta de terceiro, criou-se uma ficção legal, aproximando-se o autor da encomenda da industrialização, como se este fosse o industrializador legal, para fins do ICMS, de modo tal que tudo se passa como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda.

5. Dessa forma, a operação de industrialização pressupõe que os insumos remetidos pelo autor da encomenda retornem em uma forma diferente, como produto resultante de mão de obra aplicada sobre tais insumos, além do eventual acréscimo de outros materiais secundários fornecidos pelo próprio industrializador. Todavia, a natureza do produto obtido somente será considerada na saída definitiva promovida pelo autor da encomenda, caso não seja seu consumidor ou usuário final, conforme Decisão Normativa CAT 2/2003. Assim, no retorno da industrialização, os diversos componentes do produto - materiais remetidos pelo autor da encomenda, materiais fornecidos pelo industrializador e cobrança pelos serviços prestados - recebem tratamentos tributários diferentes e, portanto, devem ser discriminados separadamente na Nota Fiscal.

6. Como se observa, a natureza do produto obtido será considerada na saída definitiva promovida pelo autor da encomenda, quando da escrituração do Livro de Registro de Controle da Produção e do Estoque (Bloco "K") integrante da Escrituração Fiscal Digital - EFD ICMS IPI. Com isso, serão escriturados pela Consulente neste Bloco "K", no registro K250, os itens produzidos e, no registro K255, os insumos consumidos na industrialização realizada por terceiro, de forma a regularizar o estoque da Consulente, saindo os insumos consumidos e entrando os itens produzidos.

7. É importante deixar claro que o cliente da Consulente, ou qualquer outro fornecedor de insumos, não participa da operação de industrialização por conta de terceiro, na qual há o retorno dos insumos discriminados separadamente pelo industrializador ao autor da encomenda. A Consulente dará saída do produto final, já constante em seu estoque pela escrituração no Bloco "K" da EFD. Desse modo, não deve haver retorno simbólico, ao cliente, de insumos enviados por ele e consumidos no processo, conforme pretendido, mesmo porque estes não devem constar mais no estoque da Consulente.

7.1. Cabe recordar que, sobre a operação de industrialização entre a Consulente e o seu cliente, não se aplicam as regras previstas no artigo 402 e seguintes do RICMS/2000, por se tratar de operação de industrialização por encomenda, conforme foi explicitado no item 11 da Consulta pretérita, como se lê:

"11. Desse modo, depreende-se do relato que ocorrem duas operações: (i) uma industrialização por conta de terceiros, entre a Consulente e o industrializador que fabricará os painéis; e (ii) uma industrialização por encomenda, no senti do amplo, entre a Consulente e seu cliente. Esta segunda operação não se configura como industrialização por conta de terceiro, posto que a industrialização é efetuada com matéria-prima predominantemente própria da Consulente, não se se subsumindo ao tratamento tributário previsto para este regime (artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 e Portaria CAT-22/2007)".

8. Ressalte-se ainda que, conforme já esclarecido na Resposta à Consulta anterior, na saída dos painéis acabados da Consulente para seu cliente, o valor da operação deve corresponder ao total do produto.