Resposta à Consulta nº 28.504, de 07/02/2024

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 28504/2023, de 07 de fevereiro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 08/02/2024

Relato

1. A Consulente, que declara exercer, como atividade principal, a fabricação de medicamentos alopáticos para uso humano (CNAE 21.21-1/01), apresenta consulta sobre as obrigações acessórias em operação realizada com depósito de terceiros.

2. Informa que atualmente está em fase de expansão e em processo de contratação de um depósito de terceiros que atue no mesmo segmento econômico, no Estado de São Paulo, para armazenar seus produtos (medicamentos de uso humano) a fim de otimizar a logística de seus produtos.

3. Expõe que a pessoa jurídica que pretende contratar exerce, como atividades econômicas, o comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso humano, a fabricação de produtos farmoquímicos, o comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios, o comércio atacadista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios e o depósito de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis.

4. Observa que a pessoa jurídica contratada atuará como depósito de mercadorias para terceiros (CNAE 52.11-7/99) e não como um armazém geral, depósito fechado ou operador logístico, os quais possuem regimes tributários distintos. Além disso, afirma que a contratada possui autonomia, controle e segregação de estoques, garantindo que as mercadorias da Consulente não se misturem com as mercadorias do depositário, que todas as operações de guarda e depósito realizadas por terceiros, envolvendo movimentações físicas dos produtos, serão respaldadas por Notas Fiscais com o devido destaque do ICMS, quando aplicável, e que parte das mercadorias a serem depositadas no terceiro está sujeita ao regime de substituição tributária (conforme estabelecido nos artigos 313-A e 313-B do RICMS/2000), bem como parte das saídas para o destinatário final serão isentas ou estão abrangidas por regime especial.

5. Transcreve a ementa das Respostas às Consultas Tributárias nº 19739/19, nº 19248/2019 e nº 21398/20 que a seu ver corroboram seu entendimento sobre as operações com depósito de terceiro, menciona que a Consultoria Tributária já permitiu o retorno ao depositante de mercadorias sujeitas ao regime de substituição tributária de depósito de terceiros com base na Decisão Normativa CAT nº 04/2010 e argumenta que o artigo 264 do RICMS/2000 seria aplicável visto que o depositário contratado atua no mesmo segmento da Consulente, vendendo produtos também sujeitos à substituição tributária.

6. Diante desse contexto, a Consulente apresenta os seguintes questionamentos:

6.1. Na remessa para depósito em estabelecimento de terceiro situado no Estado de São Paulo, deverá observar as normas gerais referente ao ICMS?

6.2. Na operação descrita não deverá ser recolhido o ICMS devido a título de substituição tributária, tendo em vista que o depositário contratado vende as mesmas mercadorias que a depositante, por força do artigo 264, inciso IV, do RICMS/2000, conforme exarado na Resposta à Consulta Tributária nº 21398/20?

6.3. O estabelecimento depositário receberá as mercadorias para depósito com direito a crédito de ICMS?

6.4. Na hipótese de a depositante efetuar a venda da mercadoria depositada, está correto o entendimento de que é possível a saída da mercadoria diretamente do estabelecimento depositário para o adquirente?

6.5. Na hipótese da resposta ao subitem 6.4. ser positiva, está correto o entendimento de que pode ser emitida uma Nota Fiscal do estabelecimento depositário para a depositante, configurando retorno simbólico, em conjunto com a emissão de Nota Fiscal de venda da depositante para o adquirente?

6.5.1. Neste caso, estaria correta a emissão dos documentos fiscais conforme abaixo:

6.5.1.1. Emissão de nota fiscal de venda pela depositante em nome do adquirente contendo: (i) o valor da operação; (ii) a natureza da operação (venda); (iii) o destaque do valor do ICMS devido; (iv) a informação de que a mercadoria será expedida/retirada diretamente do estabelecimento depositário com as informações do endereço, dos números de inscrição estadual e CNPJ do depositário.

6.5.1.2.Emissão de nota fiscal pelo depositário em nome da depositante, com destaque do ICMS, contendo: (i) valor da mercadoria, que corresponderá àquele atribuído por ocasião de sua entrada no estabelecimento depositário;(ii) a natureza da operação de "Outras Saídas - Retorno Simbólico";e (iii) o número e a data da Nota Fiscal emitida pela depositante; o nome do destinatário, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do estabelecimento a que se destinar a mercadoria.

6.6. Caso a operação não possa ser realizada nos termos descritos, quais procedimentos a depositante e o estabelecimento depositário devem adotar?

Interpretação

7. Inicialmente, para elaboração da presente resposta, parte-se das seguintes premissas: (i) todos os envolvidos encontram-se no Estado de São Paulo; (ii) as mercadorias estão enquadradas no regime de substituição tributária previsto na Seção XI ("Das operações com medicamentos") do RICMS/2000 e no Anexo IX ("Medicamentos") da Portaria CAT 68/2019 ; (iii) as CNAEs mencionadas na consulta estão corretas e abarcam todas as atividades econômicas exercidas pela Consulente e pelo estabelecimento contratado, motivo pelo qual, para elaboração da presente resposta, considera-se ambos como fabricantes de medicamentos.

8. Isso posto, registre-se que é entendimento reiterado desta Consultoria Tributária de que não há impedimento para que mercadorias de terceiros sejam armazenadas em estabelecimento não constituído como ou equiparado a armazém geral, depósito fechado ou operador logístico formalmente constituído nos termos da Portaria CAT 31/2019. Todavia, nessa hipótese, as operações de remessa e posterior saída se sujeitam às regras gerais do ICMS, nos termos da legislação vigente, inclusive no que se refere à sistemática da substituição tributária.

9. Registra-se, nesse ponto, que a dispensa da sujeição passiva por substituição quando o estabelecimento destinatário for responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição não é aplicável nos casos em que o estabelecimento destinatário for mero atacadista ou que tenha a responsabilidade tributária atribuída pela legislação apenas pelo fato de receber mercadoria de outro Estado (artigo 264, IV, § 2º e § 3º do RICMS/2000).

10. Dessa feita, esta Consultoria Tributária tem o entendimento de que o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, apenas é aplicável quando o estabelecimento destinatário for fabricante dessa mesma mercadoria remetida ou ainda de outra mercadoria, mas desde que essa outra mercadoria e aquela remetida sejam enquadradas na mesma modalidade de substituição. Por sua vez, entende-se como enquadradas na mesma modalidade de substituição, aquelas mercadorias agrupadas numa mesma categoria de mercadorias para as quais há disposição específica prevendo a aplicação da substituição tributária.

11. Isso porque o legislador prevê a modalidade do regime de substituição tributária para certa categoria de mercadorias, geralmente, indicada no caput da Seção constante do Regulamento de ICMS (exemplo: Seção XI - "Das operações com medicamentos", no caso do artigo 313-A) e, sob essa modalidade de substituição, a legislação especifica, pela descrição e classificação fiscal, o rol pontual de mercadorias cujas operações estarão sujeitas a essa modalidade de substituição tributária.

12. Sendo assim, para a aplicação do referido inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, o estabelecimento destinatário tem que ser fabricante da mesma mercadoria remetida ou ainda fabricante de mercadoria enquadrada no mesmo rol de categoria de mercadorias, em relação àquela remetida, e para as quais haja previsão de substituição tributária - ou seja: ambas as mercadorias, remetidas e fabricadas, estejam previstas no mesmo rol de certa categoria, indicado no Anexo da PCAT 68/2019, em que se encontra a previsão de aplicação da substituição tributária para ambas as mercadorias.

13. Isso posto, tendo em vista (a premissa adotada de) que o depositário contratadoé fabricante de mercadorias incluídas no mesmo Anexo da PCAT 68/2019 que a Consulente, por força do artigo 264, inciso IV, do RICMS/2000, as remessas promovidas pela Consulente ao respectivo depositário, a título de depósito, não se incluem na sujeição passiva por substituição tributária.

14. Ademais, esclareça-se que a remessa para depósito em estabelecimento de terceiro (não enquadrado ou equiparado a armazém geral), bem como a posterior saída de mercadoria depositada em retorno ao estabelecimento depositário ou com destino a outro estabelecimento, são hipóteses de incidência do ICMS (artigo 2º, inciso I, do RICMS/2000).

15. Assim, com relação à documentação que acoberta a remessa e saída da mercadoria depositada, diretamente para o destinatário final (cliente da Consulente) temos:

15.1. na remessa das mercadorias para depósito, a depositante (Consulente) deverá emitir Nota Fiscal com destaque do imposto relativo à operação própria, mas sem a retenção antecipada do ICMS incidente sobre as operações subsequentes, visto que a remessa está abrangida pela exceção prevista no artigo 264, IV, do RICMS/2000.

15.1.1. no tocante ao imposto destacado na Nota Fiscal de remessa para depósito emitida pelo estabelecimento depositante (a Consulente), informe-se que ao estabelecimento depositário é assegurado o direito ao crédito relativo a esse imposto, desde que a operação de saída da mercadoria de seu estabelecimento seja regularmente tributada (artigos 59 e 61 do RICMS/2000), observadas as limitações previstas na legislação tributária estadual, inclusive as hipóteses de vedação e de estorno de créditos prescritos nos artigos 66 e 67 do RICMS/2000.

15.2. o estabelecimento depositário paulista deve emitir Nota Fiscal de "Retorno Simbólico de Mercadoria", tendo como destinatária a Consulente (estabelecimento depositante), sendo que o retorno, ainda que simbólico, da mercadoria ao estabelecimento depositante equipara-se, para efeitos do artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000, à devolução da mercadoria. Nos termos do mencionado dispositivo, a "devolução de mercadoria ou bem é a operação que tenha por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior". Vale ainda destacar que na operação de devolução de mercadoria ou bem, deve ser utilizada a mesma base de cálculo e a mesma alíquota constantes no documento fiscal que acobertou a operação original da qual resultou o recebimento da mercadoria ou bem (artigo 4º, inciso IV, c/c artigo 57 do RICMS e Convênio ICMS 54/2000).

15.3. A Consulente deverá emitir Nota Fiscal ao destinatário final, informando que a saída ocorrerá do endereço do estabelecimento depositário, com destaque do imposto (calculado sobre o valor da venda), e nessa operação deverá reter o imposto incidente nas saídas subsequentes (ICMS-ST), nos termos da disciplina legal do regime de substituição tributária a ela aplicável. Esse documento deverá acompanhar o transporte da mercadoria juntamente com o correspondente documento que ampara a prestação de serviço de transporte.

16. Com esses esclarecimentos, consideramos dirimidas as dúvidas apresentadas.