Resposta à Consulta nº 2.828, de 06/05/2014

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 2828/2014, de 06 de Maio de 2014.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 13/02/2017.

Relato

1. A Consulente tem por atividade, entre outras, a prestação de serviços de transporte "para realização de entregas expressas (courier) internacionais, tanto em operações in bound (remetente localizado no exterior e destinatário no Brasil) quanto em out bound (remetente localizado no Brasil e destinatário localizado no exterior) e nacionais (remetente e destinatário no Brasil)".

2. Com relação às remessas expressas com destino ao exterior, transcreve o artigo 149 do Anexo I do RICMS/2000, que trata da isenção na prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal de mercadoria destinada à exportação relativa ao trecho entre a origem, em território paulista, até o local de embarque para o exterior ou até o recinto ou armazém alfandegado para posterior remessa ao exterior, e indaga:

"- A [... - Consulente] (Brazil) estaria desobrigada a emitir Documento Fiscal (Conhecimento de Transporte Eletrônico - CTe) para acobertar o trânsito de remessas com origem Brasil e destino exterior, uma vez que não há a obrigação do recolhimento do imposto?

- A [... - Consulente] optando por emitir CTe com CFOP 7.358, que caracteriza a prestação de serviço de transporte ao exterior. É necessário o acompanhamento do DACTE (Documento Auxiliar de Conhecimento de Transporte Eletrônico) junto à remessa com destino ao exterior?

- Vislumbrando a Portaria CAT 21, de 12/02/2014. Para os casos em que há mais de um modal envolvido desde a origem até o destino a [... - Consulente] deveria optar por emitir o Conhecimento de Transporte como o tipo de transporte: Multimodal?

- Considerando que todo o trajeto é realizado por terceiros subcontratados. Os mesmos deveriam vincular o CTe do seu trecho ao CTe Multimodal emitido pela [... - Consulente] para todo o trajeto?

- Ainda sobre o transporte expresso com destino ao exterior. É necessário emissão de MDF-e (Manifesto eletrônico de Documentos Fiscais), para o trajeto São Paulo/Aeroporto de Guarulhos ou São Paulo/Aeroporto de Viracopos. Considerando que por se tratar de empresa de transporte expresso, coletas e entregas são feitas simultaneamente? De acordo com a portaria CAT 102 de 10/10/2013, art. 2º o MDF-e deverá ser emitido (Ajuste SINIEF-21/10, cláusula terceira):

I - por contribuinte:

a) emitente de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e, modelo 57, no transporte interestadual e intermunicipal de cargas fracionadas, assim entendida a que corresponde a mais de um CT-e;"

3. Em seguida, acerca das remessas expressas com destino nacional, expõe que presta "serviços de coleta e entrega de remessas intermunicipais e interestaduais por meio de veículo próprio ou por intermediação de terceiros sob sua responsabilidade, utilizando uma ou mais modalidade de transporte, desde a origem até o seu destino. Atualmente a [... - Consulente] emite conhecimento de transporte rodoviário referente a todo o trajeto do transporte, independentemente de utilizar modalidades de transportes distintas em diferentes trechos, em veículo próprio e/ou por intermediação de terceiros, como, por exemplo, nos modal rodoviário e aéreo. Neste caso, a [... - Consulente] entende que, como não possui frota própria de avião e o transporte aéreo é prestado por terceiro, este fica responsável pela emissão do conhecimento de transporte aéreo, cabendo a ela apenas a missão de conhecimento de transporte rodoviário para todo o trajeto", indagando:

"- É obrigatória a emissão de Conhecimento de Transporte Eletrônico Multimodal (‘CT-e multimodal"), tendo em vista a migração do CT-e para a versão 2.0 e a publicação da Portaria CAT 21 de 12-02-2014? A [... - Consulente] deve emitir CT-e Multimodal para todos os trajetos em que ocorrer mais um modal?

- Para os trechos onde ocorre somente o modal rodoviário. Foi publicada a Portaria CAT 102 de 10/10/2013, que dispõe sobre a emissão de Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais. A obrigatoriedade de emissão é para todos os emitentes de Conhecimento de Transporte Eletrônico (CTe) - Modelo 57.

- Como deve ser tratado o MDF-e para as empresas courrier considerando que as coletas e entregas são simultâneas, e é emitido CTe - Modelo 57?

- De quem é a responsabilidade de emissão do MDF-e da empresa subcontratada para realizar o trecho ou da [... - Consulente]?

- O MDF-e deve ser emitido apenas para os trechos interestaduais ou é obrigatório também para os intermunicipais?"

Interpretação

4. Preliminarmente, cumpre ressaltar o estabelecido no artigo 498 do RICMS/2000: "o contribuinte do imposto deverá cumprir as obrigações acessórias que tiverem por objeto prestações positivas ou negativas, previstas na legislação" ("caput"). No mesmo sentido, o artigo 124 do RICMS/2000 prevê que "a pessoa inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS emitirá, conforme as operações ou prestações que realizar", os documentos fiscais ali previstos. Portanto, mesmo que não seja devido o ICMS na prestação de serviço de transporte realizada pela Consulente, permanece o seu dever de emitir o documento fiscal previsto para a prestação.

5. Dessa forma, a Consulente, ao prestar serviço de transporte intermunicipal, interestadual ou internacional, assim entendido, esse último, como aquele cujo ponto de "embarque ou de destino estiver situado fora do território nacional" (artigo 2º, parágrafo único, II, da Lei nº 9.611/1998), utilizando, para isso, duas ou mais modalidades de transporte, caracterizar-se-á como Operador de Transporte Multimodal (OTM) (ainda que se utilize de terceiros para realizar parte ou até mesmo todo o trajeto), estando obrigada a emitir o Conhecimento de Transporte Multimodal de Cargas - CTMC, mod. 26, referente ao trajeto completo (artigo 163-A do RICMS/2000).

5.1. Tal documento deve ser emitido mesmo não havendo a incidência do ICMS, como acontece na prestação de serviço de transporte de natureza internacional, posto que, conforme disposição do artigo 155, inciso II, da Constituição Federal de 1988, o imposto estadual incide somente nas prestações de natureza intermunicipal ou interestadual.

5.1.1. Observe-se que a situação de não-incidência do ICMS, na prestação de serviço de transporte internacional, não se altera com o transbordo, caso ocorra, entre veículos do próprio OTM, pois ele se dá em razão do mesmo contrato e não constitui uma nova prestação de serviço.

6. Neste ponto, tendo em vista que a Consulente transcreve a norma isentiva do artigo 149 do Anexo I do RICMS/2000, cabe esclarecer que, apesar de intitulado como "SERVIÇO DE TRANSPORTE - EXPORTAÇÃO", na verdade, esse benefício recai sobre a prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal de mercadorias destinadas à exportação. Ou seja, a prestação de serviço de transporte relacionada à operação abrangida pela não-incidência do ICMS, nos termos do artigo 7º, V ou § 1º, 1, "b", do RICMS/2000, conforme artigo 149, § 1º, item 1 do Anexo I do mesmo regulamento, referente ao trecho entre o estabelecimento de origem, situado no território paulista, até o local de embarque para o exterior, ou até o recinto ou armazém alfandegado para posterior remessa ao exterior, está isenta do ICMS desde que observados os demais requisitos estabelecidos pelo mesmo artigo 149.

7. Quanto à emissão de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e, pudemos constatar, por meio de pesquisa aos registros desta Secretaria da Fazenda, que a Consulente já se encontra obrigada à emissão de CT-e nas prestações de serviço de transporte rodoviário que realiza.

7.1. No entanto, a obrigatoriedade de emissão de CT-e, em substituição ao CTMC, inicia-se a partir de 03/11/2014 (artigo 7º, VII, da Portaria CAT-55/2009, na redação dada pela Portaria CAT-21/2014). Portanto, até essa data, a Consulente, relativamente à prestação de serviço de transporte multimodal (seja intermunicipal, interestadual ou internacional) que realizar, está obrigada à emissão do CTMC e não do CT-e.

7.2. Contudo, o artigo 8º da Portaria CAT-55/2009 autoriza expressamente a emissão do CT-e em data anterior àquela especificada para o modal, o que significa dizer que a Consulente, caso seja de seu interesse, pode optar por emitir o CT-e, em substituição ao CTMC, na realização de transporte multimodal de cargas, antes da data prevista para o início da obrigatoriedade.

8. Na hipótese de a Consulente optar pela emissão do CT-e, em substituição ao CTMC, na prestação de serviço de transporte multimodal de cargas (intermunicipal, interestadual ou internacional), deverá observar o que estabelecem os §§ 3º e 4º do artigo 13-A, acrescentado à Portaria CAT-55/2009 pela Portaria CAT-21/2014:

"§ 3º - Na prestação de serviço de Transporte Multimodal de Cargas, fica dispensado de acompanhar a carga:

1 - o DACTE dos transportes anteriormente realizados;

2 - o DACTE referente ao serviço de Transporte Multimodal de cargas.

§ 4º - A dispensa do documento previsto no inciso II do § 3º não se aplica na hipótese de contingência com uso de Formulário de Segurança para Impressão de Documento Auxiliar de Documento Fiscal Eletrônico (FS-DA), previsto no inciso I do artigo 23."

8.1. Dessa forma, a Consulente, ao realizar a prestação de serviço de transporte multimodal (intermunicipal, interestadual ou internacional), poderá emitir o CT-e, não sendo necessário que o respectivo DACTE acompanhe o transporte, salvo na ocorrência do evento previsto no § 4º, acima transcrito.

8.2. Especificamente em relação à prestação de serviço de transporte multimodal com destino a outro país (internacional), a Consulente poderá emitir o CT-e consignando o CFOP 7.358 - "Prestação de serviço de transporte destinado a estabelecimento no exterior".

9. Firme-se, no entanto, que, na prestação de serviço de transporte multimodal de cargas (intermunicipal, interestadual ou internacional) pelo OTM, com a utilização de terceiros para a realização de parte (redespacho) ou de todo o trajeto (subcontratação), deve ser obedecido, quanto à emissão do CT-e, o § 1º do referido artigo 13-A, acrescentado à Portaria CAT-55/2009 pela Portaria CAT-21/2014:

"Artigo 13-A - O CT-e utilizado na prestação de serviço de transporte multimodal, em substituição ao documento previsto no inciso VII do ‘caput" do artigo 1º, será emitido antes do início da prestação do serviço, sem prejuízo da emissão dos documentos correspondentes a cada trecho (Artigo acrescentado pela Portaria CAT-21/2014, de 12-02-2014, DOE 13-02-2014):

§ 1º - Os documentos fiscais correspondentes a cada trecho da prestação deverão informar:

1 - no campo Tipo de Serviço, ‘serviço vinculado a Multimodal";

2 - a chave de acesso do CT-e do serviço de Transporte Multimodal de Cargas, ficando dispensado de informar os dados dos documentos fiscais da carga transportada, bem como de preencher os campos relativos ao remetente e ao destinatário.

(...)" (grifos da transcrição)

9.1. Por essa norma, a Consulente, na posição de OTM, deve emitir o CT-e (na hipótese de optar pela emissão desse documento) correspondente ao transporte multimodal do trajeto como um todo, sem prejuízo da emissão do documento correspondente a cada trecho.

9.2. Assim, o transportador responsável por cada trecho (seja a Consulente ou aquele por ela contratado) deve emitir o documento fiscal referente ao trecho de transporte que realizar, constando nele a vinculação de sua prestação de serviço ao do transporte multimodal, que se dá com a aposição, no CT-e, das informações: "serviço vinculado a Multimodal", no campo "Tipo de Serviço", e chave de acesso do CT-e, em substituição ao CTMC, emitido pela Consulente.

10. No tocante à indagação sobre a emissão do Manifesto Eletrônico de Documentos Fiscais - MDF-e, modelo 58, "para o trajeto São Paulo/Aeroporto de Guarulhos ou São Paulo/Aeroporto de Viracopos", observamos, tendo em vista tratar-se de prestações intermunicipais de serviço de transporte, que a obrigatoriedade de emissão desse documento inicia-se somente em 01/10/2014 (artigo 3º, § 1º, 3, "b", da Portaria CAT-102/2013). Portanto, a partir dessa data, o contribuinte emitente CT-e, ao realizar todo e qualquer transporte intermunicipal de cargas fracionadas, estará obrigado à emissão do MDF-e, nos moldes da Portaria CAT-102/2013.

11. Tal obrigatoriedade se antecipa para 1º/7/2014 quando o contribuinte, emitente de CT-e, realizar prestação de serviço de transporte interestadual de cargas fracionadas no modal rodoviário.

12. A Consulente, por tratar-se de empresa de "courier", cujas "coletas e entregas são feitas simultaneamente", deve atentar para a aplicação do disposto no artigo 13, tendo em vista o inciso II e o parágrafo único do artigo 2º, ambos da Portaria CAT-102/2013, transcritos abaixo:

"Artigo 2º - O MDF-e deverá ser emitido (Ajuste SINIEF-21/10, cláusula terceira):

(...)

II - também quando ocorrer qualquer alteração durante o percurso relativamente às mercadorias ou ao transporte, tais como transbordo, redespacho, subcontratação, substituição do veículo, do motorista ou de contêiner, inclusão de novas mercadorias ou documentos fiscais e retenção imprevista de parte da carga transportada, sem prejuízo do disposto no inciso I.

Parágrafo único - Na hipótese de a carga transportada ser destinada a mais de uma unidade federada, deverão ser emitidos tantos MDF-e distintos quantas forem as unidades federadas de descarregamento, agregando, por MDF-e, os documentos destinados a cada uma delas." (grifos nossos)

"Artigo 13 - O término do transporte ou qualquer alteração durante o percurso relativamente às mercadorias ou ao transporte deverá ser comunicado pelo contribuinte emitente à Secretaria da Fazenda mediante o Encerramento de MDF-e (Ajuste SINIEF 21/10, cláusula décima quarta)." (grifos nossos)

12.1. Logo, tratando-se de cargas fracionadas (artigo 2º, I, "a", da Portaria CAT-102/2013), a cada alteração relativa às mercadorias transportadas (por exemplo, coleta de nova encomenda) ou relativa ao próprio transporte, a Consulente deverá realizar o encerramento do MDF-e, que acoberta o transporte até esse momento (na forma do artigo 14 da mesma portaria), e efetuar a imediata emissão de outro MDF-e, com as novas características das cargas fracionadas ou do seu transporte, para acobertar o trajeto a partir daí e, assim, sucessivamente.

13. Quanto à responsabilidade de emissão do MDF-e nas prestações de transporte multimodal de cargas fracionadas, nas quais a Consulente utiliza serviços de terceiros para a realização de parte (redespacho) ou de todo o trajeto (subcontratação), esclareça-se que cada transportador envolvido na prestação multimodal (Consulente e contratado[s]), em sendo emitente do CT-e, responsabilizar-se-á pela emissão do MDF-e relativo ao trecho e ao modal sob sua responsabilidade (artigo 13-A da Portaria CAT-55/2009).