Resposta à Consulta nº 27.917, de 31/10/2023

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27917/2023, de 31 de outubro de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 06/11/2023

Relato

1. A Consulente, tendo por atividade principal a "fabricação de embalagens metálicas", conforme CNAE (25.91-8/00), informa que se dedica especialmente à industrialização de embalagens de alumínio para envase de produtos pressurizados (aerossol), habitualmente destinadas a aplicações nas indústrias de higiene pessoal e de produtos de limpeza, entre outras.

2. Fazendo referência ao crédito outorgado previsto no artigo 48 do Anexo III do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), afirma que, embora a publicação do Decreto nº 67.526/2023 tenha ocorrido em fevereiro de 2023, não foi editada, até o momento, qualquer norma complementar que regulamente especificamente os procedimentos fiscais a serem adotados para fins da utilização do benefício, como ocorre em outros casos de crédito outorgado previstos no regulamento do imposto, à exemplo das Portarias CAT-35/2017 e 55/2017.

3. Diante do exposto, apresenta os seus entendimentos:

3.1 Relativamente ao primeiro questionamento, quanto à "metodologia para escrituração com tomada de crédito e posterior estorno na apuração mensal decorrente do benefício do crédito outorgado nas saídas com embalagens metálicas" entende que: (i) a regra da concessão do benefício abrange as operações de saída internas e interestaduais, desde que realizadas com embalagens metálicas e realizadas por empresas fabricantes localizadas neste Estado, classificadas na CNAE 2591-8/00; e (ii) deverá ser realizado o crédito normal das entradas e, em seguida, estornado proporcionalmente às saídas beneficiadas, utilizando, por analogia, as fórmulas e condições apresentadas pela legislação tributária paulista em outros cenários, ou seja, as saídas devem ser calculadas pela sua alíquota usual, e a diferença ser lançada no campo "Outros Créditos", conforme também as orientações constantes da Portaria CAT nº 35/2017, igualmente aplicadas por analogia, devendo, entretanto, constar em sua descrição a referência ao artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000.

3.1.1 Entende, portanto, que, para fins do cumprimento das regras do benefício, será necessário realizar primeiro a escrituração com tomada de crédito de ICMS e, posteriormente, o estorno de tais créditos na apuração de maneira que o valor do crédito presumido a ser apropriado será encontrado aplicando-se a diferença do valor do ICMS normal, encontrado com base na alíquota básica interna ou interestadual, para o valor do ICMS devido, no percentual determinado pelo benefício fiscal previsto no artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000.

3.2 Quanto ao segundo questionamento, relativo às "regras e metodologia quanto à manutenção do crédito de ICMS decorrente da fração relativa às operações de exportação de embalagens metálicas para o exterior", a Consulente entende, no que se refere aos créditos decorrentes de bens cuja saída será destinada à exportação e, portanto, imune, que estariam fora do alcance dos limitadores do artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000, tanto no que se refere às hipóteses beneficiadas pelo crédito presumido, quanto fora do limitador de mercadorias beneficiadas por outros benefícios fiscais infralegais, de maneira que tais operações não estariam elegíveis ao benefício do crédito outorgado sob análise, razão pela qual deverão ter os correspondentes créditos na entrada resguardados.

3.2.1 Dessa forma, fazendo referência à Resposta à Consulta nº 25.820/2022, que menciona a Portaria CAT nº 55/2017 e prevê a manutenção integral de créditos em operações não beneficiadas, expressa o entendimento de que "ainda que não diretamente ligada ao artigo que prevê o benefício fiscal para fabricantes de embalagens metálicas, por ser um tema recorrente quando se trata de itens/produtos beneficiados por benefícios do tipo crédito outorgado, há espaço para justificar a utilização da fórmula proporcional, sua respectiva escrituração em livros fiscais dos créditos e estornos, observando as limitações impostas pela legislação do Art. 48 do Anexo III do RICMS/SP".

3.3 Sobre o terceiro questionamento, relativo "à manutenção do saldo credor de operações anteriores existente antes da opção pelo regime, especialmente no que se refere à possibilidade de manutenção dos valores nas respectivas obrigações fiscais até o final da opção do benefício do crédito outorgado em dezembro de 2024" a Consulente entende que somente serão afetados os créditos tomados a partir da adesão ao benefício fiscal; ou seja, a vedação ao aproveitamento de créditos somente irá viger a partir da adesão e início de validade da opção ao regime do benefício e, da mesma forma, como não há a previsão legal de estorno de créditos anteriormente tomados no texto do Decreto nº 67.526/2023, entende que não haverá prejuízo aos créditos apropriados oriundos das operações regularmente tributadas em momento anterior.

3.3.1 Entende assim, aplicando-se por analogia as regras previstas para outros casos de créditos outorgados na legislação do Estado de São Paulo (como o destinado ao setor têxtil), que os saldos credores do imposto não devem ser estornados como resultado da opção pelo benefício do crédito outorgado, podendo ser mantidos na sua escrituração.

4. Adicionalmente, apresenta os seguintes questionamentos:

4.1 Quanto à forma de escrituração das entradas, se deve ou não ser escriturado o imposto destacado nos documentos de aquisição.

4.2 No caso de operações de exportação que destinem bens e mercadorias ao exterior, se poderá ou não se creditar dos insumos de forma proporcional.

4.3 Quanto à manutenção do saldo credor, se poderá ou não manter o saldo de períodos anteriores ao início do benefício.

Interpretação

5. Preliminarmente, cabe esclarecer que este Estado não publicou qualquer regulamentação para o crédito outorgado previsto no artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000, a exemplo do que ocorre com o setor têxtil, no qual a Portaria CAT-35/2017, citada pela Consulente, regulamenta o crédito outorgado previsto no artigo 41 do Anexo III do RICMS/2000, de maneira que essa Portaria, ou outras similares, não são aplicáveis ao crédito outorgado sob análise.

6. Posto isso, deve-se esclarecer que o artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000 dispõe que o estabelecimento fabricante localizado no Estado de São Paulo, classificado no código 2591-8/00 da CNAE, que promover saídas (internas e interestaduais) de embalagens metálicas, poderá creditar-se de importância de forma que a carga tributária dessas saídas resulte no percentual de 3%, não sendo considerada como operação de saída aquela em que a mercadoria seja objeto de posterior retorno, real ou simbólico, devendo o crédito outorgado ser estornado na hipótese de devolução da mercadoria, conforme previsão do § 1º do mencionado artigo 48.

6.1. Ademais, o referido benefício é opcional, mediante declaração prevista no § 4º do artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000, e sua adoção implicará vedação ao aproveitamento de quaisquer outros créditos relativos à mercadoria cujas operações estejam beneficiadas, bem como a impossibilidade de utilização de qualquer outro benefício fiscal, não sendo o mencionado benefício extensível às saídas promovidas pelo estabelecimento fabricante destinadas a consumidor final não contribuinte do imposto (§ 2º do artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000).

7. Assim, tem-se que a Consulente deverá escriturar o crédito normalmente na entrada, e relativamente às operações que fazem jus ao crédito outorgado, efetuar, proporcionalmente ao total de saídas do período alcançadas por esse benefício, o estorno dos créditos de ICMS relativos a essas operações.

7.1. Em outras palavras, o estorno proporcional de crédito a ser realizado deve corresponder ao percentual obtido pela divisão do valor total das saídas que fazem jus ao benefício do crédito outorgado pelo valor total das saídas do estabelecimento no período considerado, tendo em vista a vedação ao aproveitamento de quaisquer outros créditos. Para tanto, a Consulente poderá utilizar controles e demonstrativos internos, a fim de aplicar as normas regulamentares pertinentes a cada situação, observados os demais requisitos previstos no artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000.

7.2. Exemplificando: se a Consulente tiver 60% de suas saídas internas e interestaduais de embalagens metálicas beneficiadas com o crédito outorgado, deverá estornar 60% de todos os créditos a que faz jus, inclusive o decorrente de aquisição de bens do ativo imobilizado. Note-se, oportunamente, que se trata de obrigatoriedade de estorno dos referidos créditos da escrita fiscal, de modo que tais créditos são vedados e não poderão ser utilizados na apuração do ICMS devido, proporcionalmente à utilização de tais bens na fabricação dos produtos beneficiados.

8. É importante destacar, neste ponto, conforme entendimento já manifestado por esta Consultoria Tributária em outras situações semelhantes em que se debatia sobre o benefício do crédito outorgado, que há direito ao crédito nas operações que constituam saídas de embalagens metálicas do estabelecimento e que sejam regularmente tributadas.

9. Esclarecemos, por oportuno que, na hipótese de alguns insumos serem utilizados na produção de mercadorias que constituirão objeto tanto de operações alcançadas pelo benefício em análise quanto sujeitas ao mecanismo normal de crédito e débito, é entendimento deste órgão consultivo que a vedação na apropriação de créditos ou estorno dos créditos eventualmente apropriados dependerá da predominância das operações da Consulente.

9.1. Assim, se predominarem as operações com o benefício, sem manutenção do crédito, a Consulente não deverá efetuar o crédito do ICMS quando da entrada dos insumos adquiridos, lançando-o posteriormente, de forma proporcional às operações de saída não beneficiadas.

9.2. Ao contrário, se predominarem as saídas tributadas sem o benefício, a Consulente poderá creditar-se, por ocasião da entrada dos insumos, do valor integral do imposto destacado no documento fiscal de aquisição, estornando posteriormente, de forma proporcional, o valor do crédito correspondente às operações de saída beneficiadas.

10. Quanto ao segundo questionamento (subitem 4.2), o princípio da não-cumulatividade, espelhado no § 2º, item 1, alínea "a", do artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000, quando estabelece que "o benefício previsto neste artigo é opcional e sua adoção implicará vedação ao aproveitamento de quaisquer outros créditos relativos à mercadoria cujas operações estejam beneficiadas com o crédito referido no "caput"", se refere diretamente às "saídas de embalagens metálicas", beneficiadas pelo crédito outorgado, e não a todas as saídas realizadas pela Consulente.

10.1. Assim, quando ocorrerem exportações de embalagens metálicas promovidas por estabelecimento fabricante localizado neste Estado classificado no código 2591-8/00 ou quaisquer saídas, inclusive as internas, de produtos não relacionados no citado artigo (hipóteses em que não se aplica o crédito outorgado ali tratado), a Consulente deverá se valer do sistema normal de apuração do imposto (mecanismo de débito e crédito), segundo as regras previstas no RICMS/2000.

11. Quanto ao terceiro questionamento (subitem 4.3), conforme § 4º, itens 1 e 2, do artigo 48 do Anexo III do RICMS/2000, a opção pelo crédito outorgado deverá ser declarada em termo no Livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrência - RUDFTO, e produzirá efeitos a partir do primeiro dia do mês subsequente ao da lavratura do correspondente termo. Alcança, portanto, as saídas de embalagens metálicas promovidas a partir da produção de efeitos da opção, de maneira que não afeta a existência de eventual saldo credor do estabelecimento existente em conta gráfica antes da opção.

12. Isso posto, consideram-se dirimidas as dúvidas apresentadas pela Consulente.