Resposta à Consulta nº 27.531, de 06/10/2023

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27531/2023, de 06 de outubro de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 09/10/2023

Relato

1. A Consulente que, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), tem como atividade principal o comércio atacadista de alimentos para animais, de código 46.23-1/09 na Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), relata que comercializa produtos que estão elencados tanto no inciso VIII do artigo 41 do Anexo I do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), que prevê hipóteses de isenção, quanto no inciso VII do artigo 9º do Anexo II do RICMS/2000, que trata de redução de base de cálculo.

2. Expõe que, de acordo com os artigos supracitados, fica responsável por realizar o estorno de crédito em razão da proporcionalidade de saídas tributadas e não tributadas, conforme Resposta à Consulta Tributária nº 20376/2019.

3. Explica que, conforme outras Respostas a Consultas Tributárias emitidas por este órgão, só se aplica a isenção às operações internas ou a redução de base de cálculo às saídas interestaduais, quando os insumos agropecuários são empregados na fabricação de ração animal ou destinados à alimentação de animal no âmbito agropecuário. Não se aplicam tais benefícios fiscais quando os insumos forem destinados à alimentação de animais domésticos ou ao emprego na fabricação de ração para animais domésticos.

4. Acrescenta que, quando adquire insumos agropecuários, não consegue de antemão mensurar se eles serão aplicados na fabricação de ração animal ou na fabricação de ração para animais domésticos (linha pet). Por vezes, realiza aquisições de baixo volume de mercadorias ao abrigo da isenção, mas realiza a saída tributada quando da venda, posto que em algumas operações o insumo será destinado à linha pet.

5. Sustenta que, ao proceder desta maneira, quebra-se o princípio da não cumulatividade, uma vez que arca integralmente com o imposto.

6. Reproduz o § 4º do artigo 66 do RICMS/2000 e, ao final, indaga:

6.1. se, levando em consideração o dispositivo citado, caso tenha adquirido mercadoria com isenção e promova sua saída tributada, poderá lançar no Livro de Apuração de ICMS, o crédito de 18,00% (dezoito por cento) em "Outros Créditos";

6.2. qual seria a base de cálculo do crédito, já que a legislação dispõe que "poderá creditar-se do imposto incidente em operação anterior à isenta ou não tributada";

6.3. quando a mercadoria for adquirida diretamente de contribuinte industrial, onde tecnicamente não há operação anterior, como faria o cálculo do crédito;

6.4. tendo em conta que o contribuinte deve realizar o estorno dos créditos, tanto em operações cuja saída seja isenta, como em saídas albergadas pela redução de base de cálculo, se haveria possibilidade de se creditar do imposto independentemente da saída ser tributada ou não, já que haverá o estorno proporcional;

6.5. como não é possível saber, quando da aquisição da mercadoria, se sua saída será tributada ou não, se há necessidade de haver controle específico para essas operações (entrada isenta e saída tributada), ou se o lançamento do crédito pode ser efetuado também com a proporcionalidade de saídas tributadas.

Interpretação

7. Preliminarmente, em resposta à primeira indagação apresentada, verifica-se que a Consulente formulou consulta anterior sobre o tema (RC 24204/2021), já respondida por este órgão. Na ocasião restou consignado que, caso os insumos sejam adquiridos com isenção, conforme previsão do inciso VIII do artigo 41 do Anexo I do RICMS/2000 e lhes seja dada outra destinação que não a ali delimitada, haverá incidência do ICMS na operação, devendo o imposto, em regra, ser recolhido pelo remente, com responsabilidade solidária da Consulente, nos termos do artigo 11, incisos X, XI e XII, do RICMS/2000. Nessa hipótese, após o devido recolhimento do imposto, quando realizar a saída tributada das mercadorias adquiridas, a Consulente fará jus ao crédito do imposto. Por este motivo, ao contrário do que afirma a Consulente, não há "quebra do princípio da não cumulatividade".

8. Em continuidade, como já tratado anteriormente em por este órgão consultivo, conforme se verifica, por exemplo, na resposta à consulta nº 20491/2019, que pode ser acessada por meio do link http://legislacaoadm.intra.fazenda.sp.gov.br/Paginas/RC20491_2019.aspx, o § 4º do artigo 66 do RICMS/2000 prevê que o contribuinte que tiver adquirido produtos agropecuários com isenção ou não tributação poderá creditar-se do imposto incidente em operação anterior à isenta ou não tributada, desde que a saída que promover seja onerada pelo imposto. Conforme se verifica, o dispositivo trata de operações realizadas com produtos agropecuários que não se confundem com os insumos agropecuários.

9.Os insumos agropecuários estão previstos no artigo 41 do Anexo I do RICMS/2000, já o termo "produtos agropecuários" refere-se a produtos em estado natural, como definido no inciso III do artigo 4º do RICMS/2000, tais como produtos decorrentes do cultivo de plantas (agricultura) e da criação de animais (pecuária), ou seja, decorrentes de atividade de produção rural, na previsão do artigo 4º, inciso VI, do RICMS/2000, que considera produtor rural a pessoa natural dedicada à atividade agropecuária que realize operações de circulação de mercadorias, incluído nesse conceito a pessoa natural que exerça a atividade de extrator, de pescador ou de armador de pesca, conforme §2º do referido artigo 4º.

10. Ademais, o § 4º do artigo 66 do RICMS/2000, mencionado pela Consulente, se refere a operações anteriores isentas. Como visto, no caso em análise, a isenção teria sido incorretamente aplicada à operação de aquisição de insumos para ração destinada a animais domésticos, dado que o requisito de destinação agropecuária não teria sido cumprido. Trata-se, portanto, de operação regularmente tributada, sendo o imposto devido conforme explicitado no item 7 acima e na resposta à consulta nº 24204/2021.

11. Pelo exposto, conclui-se que a situação relatada não se enquadra no previsto no § 4º do artigo 66 do RICMS/2000, sendo inaplicável referido dispositivo.

12. Quanto às duas últimas indagações, tendo em vista o disposto no artigo 60 do RICMS/2000, ressalta-se que a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário, acarretará a anulação do crédito relativo às operações ou prestações anteriores. Essa disposição também se aplica no caso de operação ou prestação sujeita à redução na base de cálculo, proporcionalmente à parcela correspondente à redução, nos termos do artigo 60, parágrafo único, do RICMS/2000.

13. Prosseguindo, em conformidade com o artigo 66, incisos III e VI, do RICMS/2000, salvo disposição em contrário, é vedado o crédito do imposto relativo à aquisição de mercadorias ou à contratação de serviços que resultem em saídas ou prestações não tributadas ou isentas do imposto ou para comercialização ou prestação de serviço, quando a saída do produto for beneficiada com redução de base de cálculo, proporcionalmente à parcela correspondente à redução.

14. No mesmo sentido, de acordo com o artigo 67, incisos II e VI, do RICMS/2000, salvo disposição em contrário, o contribuinte deverá realizar o estorno do ICMS de que se tiver creditado, sempre que o serviço tomado ou a mercadoria entrada no estabelecimento for objeto de saída ou prestação de serviço não tributada ou isenta ou for integrada ou consumida em processo de industrialização ou produção rural, ou objeto de saída ou prestação de serviço, com redução da base de cálculo, hipótese em que o estorno deverá ser proporcional à parcela correspondente à redução, sendo essa circunstância, em ambos os casos, imprevisível à data da entrada da mercadoria ou da utilização do serviço.

15. Assim sendo, o contribuinte deverá utilizar os critérios para vedação ou estorno de crédito já previstos nos dispositivos supracitados.

16. Nesse sentido, na presente situação, quando a Consulente realizar tanto operações isentas sem manutenção do crédito quanto operações tributadas, com redução da base de cálculo ou tributadas integralmente (por exemplo, saídas de ração destinada a animais domésticos), sendo impossível precisar a ocorrência de cada no momento da aquisição dessas mercadorias, a aplicação do artigo 66, incisos III e VI, do RICMS/2000 (vedação do crédito) ou do artigo 67, incisos II e VI, do mesmo Regulamento (estorno do crédito) dependerá da predominância de umas ou de outras, como já apontado por este órgão consultivo em outras oportunidades, em situações semelhantes à presente.

16.1. Assim, se predominar o montante das operações de saída isentas e sem manutenção do crédito, a Consulente deverá abster-se de efetuar o crédito por ocasião da entrada das mercadorias adquiridas, lançando-o extemporaneamente quando da realização das operações de saída tributadas integralmente ou que se beneficiarem da redução da base de cálculo, nesse último caso, proporcionalmente à parcela tributada.

16.2. Ao contrário, baseado no histórico das operações da Consulente, se predominarem as operações de saída tributadas integralmente, pode se creditar da entrada, e promover o estorno proporcional a cada saída albergada pela redução de base de cálculo e sem manutenção integral do crédito, bem como promover o estorno integral do crédito quando der saída isenta e sem manutenção do crédito.

16.3. Por último, caso predominem as operações albergadas pela redução de base de cálculo, a Consulente poderá se creditar proporcionalmente de todas as aquisições e, a cada saída integralmente tributada, realizar o crédito da proporção restante de modo a aproveitar integralmente do imposto pago na aquisição das mercadorias, ou promover o estorno integral do crédito quando der saída isenta e sem manutenção do crédito.

17. Cabe ao contribuinte precisar quais e quantos produtos tiveram saídas isentas, tributadas com redução da base de cálculo ou tributadas integralmente, e apurar o estorno na hipótese do artigo 67, incisos II e VI, do RICMS/2000 ou a apropriação do crédito, na hipótese do artigo 66, incisos III e VI, do mesmo Regulamento.

18. Com esses esclarecimentos, consideramos respondidas as perguntas apresentadas pela Consulente.