Resposta à Consulta nº 19.956, de 31/07/2020
RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 19956/2019, de 31 de julho de 2020.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 01/08/2020
Ementa
ICMS - Obrigações acessórias - Venda de equipamento de refrigeração com instalação em veículo automotor incluída - Entrega em estabelecimento contratado para efetuar a instalação - Tratamento tributário.
I. Contribuinte que vende mercadoria, comprometendo-se a instalá-la, deve utilizar como base de cálculo do ICMS o valor total cobrado do cliente, compreendendo o valor da mercadoria e o valor cobrado em relação à instalação.
II. Serviço de instalação, assumido pelo vendedor da mercadoria perante o cliente, ao ser repassado para um terceiro, não caracteriza operação de industrialização por conta de terceiros, por não se enquadrar em nenhuma das hipóteses de que trata o artigo 4º, do RICMS/2000 e por não fazer parte do processo produtivo da mercadoria.
III. É possível a remessa do equipamento ao estabelecimento do instalador, tendo em vista que o destinatário de fato e de direito continua sendo o adquirente do equipamento e a base de cálculo da operação já inclui tanto o valor deste como do serviço de instalação.
Relato
1. A Consulente, pessoa jurídica estabelecida no Estado de Santa Catarina, que tem sua atividade principal vinculada ao código 28.23-2-00 (fabricação de máquinas e aparelhos de refrigeração e ventilação para uso industrial e comercial, peças e acessórios) da Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), conforme consta no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ), relata que é fabricante de equipamentos para refrigeração, classificados no código 8418.69.40 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, destinados a veículos automotores com carroceria fechada, tipo frigorífico, para transporte de produtos perecíveis.
2. Informa que o preço dos equipamentos que vende já inclui o custo de instalação, que é feita por empresas de assistência técnica, situadas no Estado de São Paulo e inscritas como contribuintes do ICMS neste Estado.
3. Esclarece que vende para todo o país e que os equipamentos são encaminhados às empresas de assistência técnica mais próximas do adquirente para montagem no veículo.
4. Explica que emite Nota Fiscal de venda com o CFOP 6.101, para o adquirente situado no Estado de São Paulo, com destaque do ICMS, informando nos dados adicionais, com base na Nota Técnica 2018.005, o nome da empresa de assistência técnica credenciada que irá instalar o equipamento no veículo, situada no Estado de São Paulo.
5. Isso posto, cita a Resposta à Consulta nº 14356/2016 e questiona se deve utilizar a disciplina de industrialização por conta de terceiros, com remessa acobertada por Nota Fiscal Eletrônica, modelo 55, CFOP 6.924, com a cobrança do serviço de instalação por parte da empresa de assistência técnica sujeita à incidência de ICMS, ou se essa deve emitir Nota Fiscal de serviço pelo site da prefeitura da cidade onde foi efetuado o serviço de instalação contra o contribuinte catarinense, sendo o imposto, nesse caso, de competência do Município.
Interpretação
6. Inicialmente, esclarecemos que a presente resposta adotará as seguintes premissas:
6.1. o mencionado serviço de assistência técnica tem como objetivo apenas a instalação do equipamento de refrigeração no veículo já adaptado, depreendendo-se do relato que o equipamento de refrigeração não sofre nenhuma modificação;
6.2. a empresa de assistência técnica responsável pela instalação não fabrica ou comercializa equipamentos idênticos ou similares àquele objeto da operação em tela.
7. Ademais, cumpre-nos observar que a presente resposta não abordará questões relacionadas à competência tributária municipal.
8. Isso posto, registre-se que o serviço de instalação do equipamento de refrigeração a ser efetuado pelas empresas de assistência técnica, quando da venda do produto acabado, nos exatos termos relatados pela Consulente, não caracteriza operação de industrialização por conta de terceiros de que tratam os artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, pois não faz parte do processo produtivo dos equipamentos vendidos pela Consulente e não se enquadra em nenhuma das hipóteses de que trata o artigo 4º, do RICMS/2000 (transformação, beneficiamento, montagem, acondicionamento/ reacondicionamento ou renovação ou recondicionamento).
9. Dessa forma, é forçoso concluir que a situação apresentada não se caracteriza como operação de industrialização por conta e ordem de terceiros (ao contrário daquela analisada na RC nº 14356/2016 citada pela Consulente), e sim como operação de venda de mercadorias com a respectiva instalação, sujeita integralmente à tributação pelo ICMS, e cuja base de cálculo, nos termos da legislação paulista, será o valor total cobrado, compreendendo a mercadoria comprada pelo cliente e a soma das despesas de instalação, nos termos do artigo 37, § 1°, item 5, do RICMS/2000, a seguir transcrito:
"Artigo 37 - Ressalvados os casos expressamente previstos, a base de cálculo do imposto nas hipóteses do artigo 2º é (Lei 6.374/89, art. 24, na redação da Lei 10.619/00, art. 1º, XIII):
I - quanto às saídas de mercadorias aludidas nos incisos I, VIII, IX e XV, o valor da operação;
(...)
§ 1º - Incluem-se na base de cálculo:
(...)
5 - a importância cobrada a título de montagem e instalação, nas operações com máquina, aparelho, equipamento, conjunto industrial e outro produto, de qualquer natureza, quando o estabelecimento remetente ou outro do mesmo titular tenha assumido contratualmente a obrigação de entregá-lo montado para uso, observado o disposto no artigo 126."
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10. Portanto, como a Consulente assumiu contratualmente a obrigação de entregar o equipamento instalado, a base de cálculo será o valor total cobrado do cliente (valor da operação, incluído o valor cobrado em relação à instalação), devendo a Consulente emitir Nota Fiscal com CFOP 6.101 (venda de produção do estabelecimento), destinada ao comprador da mercadoria.
11. Nesse ponto, são necessários alguns esclarecimentos. Este órgão consultivo, de longa data e com fundamento na legislação paulista do ICMS, entende que a entrega de mercadoria pode ser realizada em outro estabelecimento, diverso do adquirente indicado como destinatário no documento fiscal correspondente, nas seguintes hipóteses: (i) tanto o estabelecimento adquirente como o que irá receber a mercadoria pertençam ao mesmo titular (artigo 125, § 4º, RICMS/2000); ou (ii) ambos os estabelecimentos não sejam contribuintes do ICMS (artigo 125, § 7º, RICMS/2000). Tal entendimento levaria a uma primeira conclusão de que, no caso em tela, a Consulente deveria obrigatoriamente remeter o equipamento comercializado ao estabelecimento de seu adquirente paulista, uma vez que a operação pretendida não se enquadra em qualquer das hipóteses descritas.
12. Entretanto, a situação fática relatada apresenta algumas particularidades que devem ser levadas em consideração. Em primeiro lugar, a lógica dos dispositivos citados no item anterior leva ao entendimento de que o domicílio escolhido para a entrega da mercadoria, diverso do estabelecimento do adquirente, representa o local em que se encontra o seu consumidor final, ou seja, o local em que a mercadoria é efetivamente consumida/utilizada - ou ainda, no caso do § 4º, indica outro estabelecimento do mesmo titular que prosseguirá o impulsionamento comercial da mercadoria.
13. Na situação analisada na presente consulta, o adquirente paulista do equipamento fabricado pela Consulente é, de fato, o seu consumidor final. Mesmo que, num primeiro momento, essa mercadoria seja remetida a outro estabelecimento paulista para que seja realizada sua instalação em bem do ativo imobilizado do adquirente (veículo), a sua destinação final não se altera: será o estabelecimento do adquirente, onde será utilizado na consecução de suas atividades.
14. Assim, se por um lado, o § 7º do artigo 125 do RICMS/2000 (aplicável a não contribuintes) permite que o adquirente da mercadoria altere o local em que ocorrerá o seu efetivo consumo, este não é o objetivo da operação aqui pretendida. Com efeito, o destino final da mercadoria continuará sendo o seu real adquirente, devendo apenas ocorrer a remessa ao estabelecimento da empresa de assistência técnica para que seja concluída a contratação realizada, qual seja, a instalação do equipamento no veículo do adquirente.
15. O que leva ao segundo ponto fundamental que particulariza a situação em análise. Conforme já exposto no item 9 supra, a base de cálculo do imposto na operação pretendida compreende não apenas o valor desta, mas também a importância cobrada a título de instalação. Assim, todo o valor tributável pelo ICMS referente à operação já estará consignado no documento fiscal emitido pela Consulente. E considerando que essa base de cálculo tenha sido apurada corretamente, não vislumbramos afronta ao § 4º do artigo 125 do RICMS/2000 (aplicável somente a estabelecimentos do mesmo titular contribuinte) ou prejuízo ao fisco na remessa do equipamento ao estabelecimento da assistência técnica, de modo que se proceda à instalação do equipamento adquirido - instalação essa, repise-se, já incluída na base de cálculo da operação realizada pela Consulente.
16. Em conclusão, consideradas as particularidades do caso presente, entendemos que o envio do equipamento vendido pela Consulente poderá ser realizado para o estabelecimento da empresa de assistência técnica paulista, para sua instalação no veículo do adquirente do equipamento, tendo em vista que:
16.1. esse adquirente é, de fato e de direito, o destinatário final do equipamento adquirido, não representando o procedimento indicado, portanto, afronta ao § 7º do artigo 125 do RICMS/2000 ou aos precedentes já exarados por este órgão consultivo; e
16.2. o serviço de instalação está compreendido no objeto contratual firmado entre a Consulente e o adquirente, o que acarreta a sua inclusão na base de cálculo da operação realizada, nos termos do item 5 do § 1º do artigo 37 do RICMS/2000, não havendo, a princípio, prejuízo ao fisco ou afronta ao § 4º do artigo 125 do RICMS/2000, uma vez que o ciclo comercial do equipamento encerra-se com a sua imobilização pelo adquirente.
17. Para amparar a remessa da mercadoria, deverão constar na nota fiscal consignada no item 10 desta resposta, no campo de local de entrega, os dados da empresa de assistência técnica onde estará o veículo do adquirente para a instalação do equipamento de refrigeração. Recomendamos, também, a indicação do número da presente Resposta à Consulta eletrônica no campo de dados adicionais.
18. Por fim, oportuno observar que:
18.1. a aquisição interestadual de bem destinado a consumidor final ensejará o recolhimento do diferencial de alíquotas ao Estado de São Paulo, nos termos do inciso VIII do § 2º do artigo 155 da Constituição Federal, cuja responsabilidade é atribuída ao remetente ou ao destinatário a depender da condição de contribuinte deste último;
18.2. pelo fato da operação em tela envolver a sujeição ativa do Estado em que se situa a Consulente, e a presente resposta ter sido dada à luz da legislação paulista, sugerimos que o fisco desse Estado também seja consultado.
19. Com esses esclarecimentos, consideramos respondidas as dúvidas apresentadas.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 19.956, de 31/07/2020.
