Resposta à Consulta nº 17.424, de 29/05/2018

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 17424/2018, de 29 de maio de 2018.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 30/05/2018

Relato

1. A Consulente, a qual realiza atividade principal de transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional (CNAE 49.30-2/02), questiona sobre a incidência de ICMS na prestação de serviço de transporte decorrente de retorno por recusa de devolução de mercadoria e a consequente necessidade de emissão de Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e).

2. Entende que, na devolução de mercadoria, ocorre a efetivação da operação de prestação de serviços de transporte de cargas, ou seja, a mercadoria é devidamente entregue ao destinatário que, em momento posterior, decide pela devolução da mercadoria anteriormente aceita, dando origem a uma nova operação e consequente prestação de serviço de transporte (novo fato gerador do ICMS).

3. Por outro lado, no retorno de mercadoria não entregue ao destinatário, a tradição da mercadoria não é efetivada, porque o destinatário se recusa a recebê-la (erro no pedido, envio indevido, etc.) ou pela impossibilidade de entrega. Posiciona-se no sentido de que, uma vez que o destinatário não recebe a mercadoria (não houve a efetiva entrada), a prestação do serviço de transporte não se efetivou. Assim, não haverá nova saída para esta mercadoria, e, portanto, não há novo início de prestação que ensejaria a incidência do ICMS. Acrescenta que, nesta situação, há a indicação do motivo pelo qual a mercadoria não foi entregue ao no verso do Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica - DANFE - e do Documento Auxiliar do Conhecimento de Transporte Eletrônico - DACTE - emitidos por ocasião da saída, pelo destinatário ou pelo transportador, respectivamente.

4. Após transcrever o artigo 453 do RICMS/2000 e o artigo 72 do Convênio SINIEF 06/1989, menciona que o erro na prestação de serviço de transporte de "retorno de mercadoria não entregue" pode ser ocasionada pelo tomador do serviço bem como pela Consulente. Em ambos os casos, emite o CT-e nos termos dos dispositivos acima citados.

5. Ainda declara que, no caso de emissão de CT-e referente ao "retorno de mercadoria não entregue" por erro do tomador do serviço, a Consulente preenche o campo referente ao destinatário com os dados do tomador do serviço anterior. Entretanto, quando o erro for ocasionado pela própria Consulente, os dados do tomador do serviço serão os dados da Consulente (tomador de serviço, emitente do CT-e e destinatário são os mesmos) e, neste caso, como não haverá cobrança de frete - pois não é possível prestar serviço para si mesma - não haverá base de cálculo para o ICMS.

6. Indica que, ao realizar o teste na versão 3.0 do CT-e da prestação de serviço de transporte referente ao retorno de mercadoria não entregue por erro ocasionado pela Consulente, o sistema validador dos documentos eletrônicos resultou em rejeição "tipo de serviço inválido para o tomador informado".

7. Por fim, indaga:

7.1. Se, no transporte de retorno de mercadoria não entregue ao destinatário, há novo fato gerador de ICMS.

7.2. Quem deve figurar como tomador de serviços no caso de retorno de mercadoria não entregue quando o retorno for causado por um erro do próprio transportador. Como deverá ser emitido o CT-e e se a versão 3.0 do CT-e e do MDF-e apresentará alguma rejeição.

7.3. Sendo negativa a resposta da primeira pergunta, como será acobertada a prestação de serviço de transporte de retorno de mercadoria não entregue ao destinatário.

Interpretação

8. Preliminarmente, esta resposta partirá do pressuposto de que a transportadora, Consulente, foi contratada não só para levar a mercadoria até o remetente original, como também, no caso de recusa deste último, para transportar, em retorno, a mercadoria ao estabelecimento remetente da primeira devolução. Além disso, esta resposta também considerará que todos os estabelecimentos envolvidos encontram-se no Estado de São Paulo.

9. Posto isso, cabe esclarecer que a recusa no recebimento da mercadoria representa a hipótese em que a mercadoria retorna ao estabelecimento de origem sem que o destinatário a tenha recebido, ou seja, não deu entrada dela em seu estabelecimento nem emitiu o documento fiscal referente a sua saída.

10. Por sua vez, o inciso IV do artigo 4º do RICMS/2000 expressamente conceitua como "devolução de mercadoria, a operação que tenha por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior".

11. Em decorrência, a operação de entrada de mercadoria que retornou ao estabelecimento remetente, em virtude de recusa do recebimento pelo destinatário, caracteriza devolução, na medida em que tem como objeto a anulação da operação de saída desta mercadoria.

12. Quanto ao serviço de transporte no retorno da mercadoria em virtude de devolução, cumpre tecer algumas considerações:

12.1. De acordo com o Vocabulário Jurídico de De Plácido e Silva (Ed. Forense, 15ª edição, 1998), a palavra "transportar" deriva "do latim transportare (levar além, conduzir para outro lugar) e, gramaticalmente, exprime a ação de conduzir, ou de levar coisas e pessoas, em aparatos apropriados, de um a outro lugar". Ainda segundo o autor, "no conceito do Direito Civil e do Direito Comercial, transporte designa o contrato, em virtude do qual um dos contratantes, denominado transportador, ou condutor, se obriga a conduzir, ou a levar de um ponto a outro, coisas ou pessoas, mediante pagamento pelo outro contratante, conhecido pelo nome de expedidor, carregador, ou passageiro, de uma certa importância, ou determinado preço".

12.2. Assim, na prestação de serviço de transporte de cargas, é estabelecido, por um interessado, um contrato (escrito ou não) com um transportador, a fim de que seja feito o transporte de um bem/mercadoria de um lugar (remetente) a outro lugar (destinatário).

12.3. O eventual retorno da mercadoria ao estabelecimento remetente, com a decorrente necessidade de transporte da mercadoria ao estabelecimento de origem, é circunstância extraordinária, a qual representa o início de uma nova prestação de serviço de transporte (artigo 2º, inciso X, RICMS/2000).

12.4. Iniciando-se o retorno da mercadoria neste Estado, deverá ser emitido um novo CT-e, com destaque do imposto, desde que o início dessa prestação seja em Município diverso daquele ao qual pertence o estabelecimento remetente original, destinatária da prestação de serviço de transporte referente ao retorno.

12.5. Na hipótese de estarem localizados no mesmo Município, pelas regras do ICMS, não haverá emissão de CT-e, haja vista que é vedada a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva prestação de serviço de transporte intermunicipal ou interestadual, exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação (artigo 204 do RICMS/2000).

13. Todavia, o artigo 207 do RICMS/2000 dispõe que:

"Artigo 207 - O retorno da carga por qualquer motivo não entregue ao destinatário poderá ser acobertado pelo conhecimento de transporte original, desde que conste o motivo no verso desse documento (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Convênio SINIEF-6/89, art. 72, na redação do Ajuste SINIEF-1/89, cláusula segunda)."

13.1. Cabe elucidar que, no retorno de mercadoria não entregue ao destinatário, em vista das circunstâncias históricas, e considerando a situação extraordinária que é o retorno, o dispositivo supracitado autoriza a utilização do conhecimento de transporte original para acobertar essa nova prestação de serviço de transporte. Todavia, o contribuinte não está dispensado da emissão de novo documento fiscal relativo a esse novo transporte, a fim de regularizar o devido lançamento do imposto. Explica-se.

13.2. Nesse ponto, cumpre elucidar que o citado dispositivo foi elaborado em uma época em que o Conhecimento de Transporte Rodoviário de Cargas (CTRC), modelo 8, em papel, servia para acompanhar o transporte da carga, devendo ser emitido antes do início da prestação do serviço (artigo 152 do RICMS/2000). No entanto, ante a dificuldade técnica-operacional de emissão do CTRC para acompanhar o transporte de retorno de mercadoria não entregue e a necessidade de se resguardar o contribuinte em caso de interpelação fiscal durante o trajeto, levou o legislador a autorizar a utilização do CTRC original para acobertar o transporte de retorno. Contudo, com o advento do Decreto 53.629/2008, sobreveio o Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e), modelo 57, e o respectivo Documento Auxiliar do Conhecimento de Transporte Eletrônico (DACTE), o qual serve para acompanhar a carga durante o transporte (artigo 212-O, §9º, item 3, alínea "a" do RICMS/2000).

13.3. Assim, haja vista a obrigatoriedade de emissão do CT-e em substituição ao CTRC (artigo 1º, inciso I, da Portaria CAT 55/2009), deve ser emitido um novo CT-e para acobertar o retorno de mercadoria não entregue ao destinatário. Enfatize-se que o CT-e pode ser emitido remotamente (até por meio de tablets ou smartphones) e, nessa situação, será necessário que os prepostos estejam munidos de equipamento para impressão do respectivo DACTE.

14. Portanto, de todo o exposto, na hipótese de devolução de mercadoria, tem-se o início de uma nova prestação de serviço de transporte. Neste caso, deve ser emitido um novo CT-e, independentemente de o retorno da mercadoria ter sido acobertado pelo CT-e original, e, por se tratar de devolução em virtude de recusa, indicará como remetente e destinatária, o tomador do serviço.

15. Saliente-se que, na hipótese de o CT-e original ter sido aproveitado para acobertar o retorno da mercadoria, no CT-e emitido em momento posterior, deve constar referência do CT-e relativo à prestação original.

16. Esclareça-se, ainda, que, ao deparar-se com algum problema operacional relativo ao procedimento de emissão de CT-e, a Consulente deve buscar orientação, quanto às dúvidas pertinentes no site específico disponibilizado pela Secretaria da Fazenda, enviando suas perguntas através do "Fale Conosco" (www.fazenda.sp.gov.br/cte/).

17. Por fim, não ficou clara a situação, ou situações, em que há recusa da mercadoria (retorno de mercadoria não entregue) por erro do transportador. De todo modo, no questionamento referente à emissão do CT-e, deve ser levado em consideração se há efetivamente uma prestação de serviço de transporte, ou ainda, se seria o caso de cancelamento de CT-e. Todavia, não foram apresentados dados suficientes para a identificação da situação fática a ser analisada, sendo indicadas indagações de forma genérica.

17.1. Isso posto, cumpre registrar que a consulta é um meio para que o contribuinte possa esclarecer dúvida pontual e específica acerca da interpretação e consequente aplicação da legislação tributária estadual ao caso concreto, devendo ser apresentada nos termos dos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000. Assim, não se presta para obter orientações gerais acerca da legislação tributária referente à atividade desenvolvida pelo Consulente.

17.2. Em outras palavras, não basta que se descreva a dúvida jurídica que suscita a formulação da consulta, sendo necessário, também, que todos os detalhes do fato de que decorre a dúvida tenham sido devidamente esclarecidos.

17.3. Resta prejudicada, portanto, a indagação referente a retorno de mercadoria não entregue (recusa da mercadoria) por erro do transportador.