Resposta à Consulta nº 17.302, de 28/05/2018

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 17302/2018, de 28 de maio de 2018.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 29/05/2018

Relato

1. A Consulente, a qual possui atividade de comércio varejista de livros (CNAE 47.61-0/01), indaga sobre emissão de documento fiscal na operação de venda de livros na plataforma digital.

2. Informa que disponibiliza livros em meio digital para clientes que efetuam uma assinatura mensal. E, para tanto, primeiramente paga os direitos autorais às devidas editoras, as quais, para documentar a operação com a Consulente, emitem Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) de venda sob CFOP 5.102, consignando, na descrição do produto, "livros, NCM 4901-9900", e fundamentação legal "não incidência do ICMS, artigo 7º, XIII do RICMS/2000".

3. Acrescenta que registra as Notas Fiscais com o CFOP 1.102 e procede da mesma maneira no que se refere à emissão de NF-e na saída aos seus clientes que efetuam a assinatura mensal.

4. Alega que não existe circulação de mercadorias nem estoque físico, mas apenas o pagamento de direitos autorais para disponibilização do livro na plataforma digital e o pagamento da assinatura mensal para o cliente ter acesso aos livros.

5. Questiona se o procedimento adotado está correto e se deve emitir NF-e neste tipo de operação.

Interpretação

6. Preliminarmente, cumpre salientar que a presente resposta partirá do pressuposto que a disponibilização de livro digital por meio de assinatura mensal objeto de dúvida é efetuada por transferência eletrônica de dados via download, não sendo o caso de streaming. Sendo assim, para acessar tais livros, não é necessário que o adquirente permaneça online, podendo acessá-los remotamente, enquanto off-line, ainda que a permissão de acesso seja por tempo determinado. Caso não seja verdadeira a premissa, a Consulente poderá protocolar nova consulta tributária, nos termos dos artigos 510 a 515 do RICMS/2000, melhor detalhando a situação de fato, em especial seu modelo negocial de disponibilização de livros.

6.1. Cabe esclarecer, de início, que, adotadas as premissas acima, e considerando que os produtos comercializados pela Consulente não são personificados e estão inseridos em uma cadeia massificada de comercialização, como eram os casos dos livros postos à venda em meios físicos, a Consulente realiza a circulação de mercadorias digitais, de forma definitiva (download), estando sujeita às disposições do Decreto n.º 63.099/17 e da Portaria CAT n.º 24/18.

7. Posto isso, a Portaria CAT 24/2018 dispõe que:

"Artigo 2º - Os estabelecimentos que comercializem ou disponibilizem bens e mercadorias digitais ficam obrigados à emissão de Nota Fiscal Eletrônica - NF-e.

§ 1º - Os estabelecimentos de que trata o "caput":

1 - ficam autorizados a emitir, até o 5º dia útil de cada mês, NF-e consolidando todas as saídas de bens e mercadorias digitais destinadas a pessoas domiciliadas ou estabelecidas no mesmo município realizadas no mês anterior, que deverá conter:

a) o valor total das operações consolidadas e o destaque do valor do imposto;

b) no quadro "Destinatário", o nome e os números de inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS (IE) e no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) do emitente;

2 - deverão manter à disposição do fisco relatório contendo o detalhamento das operações de saída, no mínimo:

a) identificação do adquirente;

b) data da operação;

c) produto vendido;

d) quantidade e valor da operação;

e) valor do ICMS;

f) município onde está domiciliado ou estabelecido o adquirente, de acordo com o seu cadastro.

§ 2º - Caso optem pela emissão dos documentos fiscais nos termos do item 1 do § 1º, os contribuintes deverão encaminhar recibos aos seus consumidores por operação, nos quais deverão constar, dentre outras informações, o valor da operação e o ICMS destacado.

§ 3º - Caso o contribuinte não opte pela emissão mensal dos documentos fiscais correspondentes às saídas de mercadorias, fica autorizada a emissão do documento fiscal imediatamente após cada operação de transferência eletrônica de dados.

§ 4º - Nos documentos fiscais de que trata este artigo, deverá ser indicado, no campo "Código Fiscal de Operações e Prestações - "CFOP", o código 5.949.

[...]

Artigo 4º - Fica dispensada a emissão de documento fiscal nas operações realizadas por meio de transferência eletrônica de dados com bens e mercadorias digitais anteriores à saída destinada ao consumidor final (artigo 172 do Anexo I do RICMS/00).

Parágrafo único - O site ou plataforma eletrônica que realizar as saídas a consumidor final poderá emitir mensalmente uma Nota Fiscal Eletrônica - NF-e para documentar a entrada dos bens e mercadorias digitais em seu estabelecimento, sendo que:

1 - deverá ser indicado, no campo "Código Fiscal de Operações e Prestações - "CFOP", o código 1.949;

2 - o valor desse documento fiscal não deverá ser informado como "entrada" para fins do disposto no parágrafo único do artigo 3º.

Artigo 5º - Fica acrescentado, com a redação que se segue, o artigo 19-C ao Anexo III da Portaria CAT 92/98, de 23-12-1998:

"Art. 19-C - Os sites e plataformas eletrônicas de que trata o inciso IV do artigo 16 do RICMS/2000 deverão ter uma inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo específica para realizar operações com bens e mercadorias digitais destinadas a pessoa domiciliada ou estabelecida neste Estado, independentemente da existência de outros estabelecimentos aqui inscritos.

§ 1º - O estabelecimento de que trata o "caput" deverá atuar exclusivamente na comercialização de bens e mercadorias digitais.

§ 2º - A inscrição estadual do estabelecimento de que trata este artigo deverá ser realizada através do "Coletor Nacional" oferecido pela Rede Nacional para a Simplificação do Registro e da Legalização de Empresas e Negócios - Redesim, devendo ser utilizados, no processo de inscrição, apenas os seguintes eventos:

1 - inscrição de primeiro estabelecimento;

2- inscrição de demais estabelecimentos;

3 - inscrição no Estado (para estabelecimento já inscrito na RFB).

§ 3º - Considerando que se trata de um estabelecimento virtual, o endereço deverá ser preenchido com as seguintes informações: "Praça da Sé, s/n, CEP: 01001-000, São Paulo, SP" e o endereço de correspondência deverá ser obrigatoriamente preenchido com os dados do contribuinte.

§ 4º - O contribuinte que for detentor de mais de um site ou plataforma eletrônica poderá ter uma única inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS para cumprir as obrigações tributárias relativas a todas as suas operações com bens e mercadorias digitais destinadas a pessoa domiciliada ou estabelecida neste Estado.

§ 5º - O disposto neste artigo aplica-se também aos sites e plataformas eletrônicas que comercializem bens e mercadorias digitais isentas ou não tributadas diretamente para os consumidores finais."

[...]"

8. Considerando que o artigo 172 do Anexo I do RICMS/2000, acrescentado pelo Decreto 63.099/2017, estabelece a isenção para as operações com bens e mercadorias digitais, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados, anteriores à saída destinada ao consumidor final, bem como o artigo 4º da Portaria CAT 24/2018, depreende-se que, no caso relatado pela Consulente, as editoras (que vendem os livros digitais à Consulente) estão dispensadas da emissão de documento fiscal.

9. Esclareça-se que os sites e plataformas eletrônicas, como é o caso da Consulente, deverão ter uma inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo específica para realizar operações com bens e mercadorias digitais destinadas a pessoa domiciliada ou estabelecida neste Estado, independentemente da existência de outros estabelecimentos aqui inscritos (artigo 19-C do Anexo III da Portaria CAT 92/1998, acrescentado pelo artigo 5º da Portaria CAT 24/2018).

9.1. Caso as editoras efetuem a venda de livros digitais à Consulente sem documento fiscal, a própria Consulente, como site ou plataforma eletrônica que realiza as saídas a consumidor final, poderá emitir mensalmente um documento fiscal para documentar a entrada dos livros digitais em seu estabelecimento (parágrafo único do artigo 4º da Portaria CAT 24/2018).

9.2. Por outro lado, a Consulente, como site ou plataforma eletrônica que comercializa mercadorias digitais a consumidores finais, fica obrigada à emissão de documento fiscal eletrônico, podendo optar por emitir, até o 5º dia útil de cada mês, NF-e consolidando todas as saídas de bens e mercadorias digitais destinadas a pessoas domiciliadas ou estabelecidas no mesmo município realizadas no mês anterior (artigo 2º da Portaria CAT 24/2018).

10. Neste ponto, cabe esclarecer que:

10.1. É posicionamento desta Consultoria Tributária que as operações com bens e mercadorias digitais, comercializadas por meio de transferência eletrônica de dados, com cessão definitiva, no caso de conteúdo em áudio, vídeo, imagens e textos, estão sujeitas à incidência do ICMS.

10.2. No entanto, de acordo com as recentes decisões do Superior Tribunal Federal, em sede de Recurso Extraordinário com repercussão geral, em especial o RE nº 330.817, os livros eletrônicos ou digitais são imunes ao ICMS. De acordo com a referida decisão, ficou decidido que a imunidade abrange: (i) o e-book; (ii) o audio-book (livros gravados em áudio); (iii) o e-reader confeccionado exclusivamente para o fim de leitura, ainda que equipado de funcionalidades acessórias ou rudimentares, e (iv) o CD-Rom se aquilo que nele estiver fixado (seu conteúdo textual) for um livro.

10.3. Todavia, mesmo após o esforço da Suprema Corte, a celeuma não se vê esgotada, muito em razão dos conceitos sociais dessas novidades tecnológicas ainda não estarem plenamente definidos. Dessa feita, em que pese a decisão da Suprema Corte, a análise da imunidade, mesmo sob a moderna ótica do conceito de livro, deve ser casuística, debruçada sob cada caso concreto, isso é, sobre cada objeto a que se pretende aplicar a norma imunizadora.

10.4. De toda forma, sob a ótica do decidido pelo Supremo Tribunal Federal, o que seria, antes, considerado livro, mas apenas o suporte é alterado, continua sendo livro para fins da imunidade tributária Dessa forma, o livro eletrônico, enquanto traduzir a versão eletrônica do que seria considerado livro se em papel estivesse, no conceito usual e clássico de livro, estará abrangido pela imunidade tributária do artigo 150, VI, "d", da Constituição Federal.

10.5. Considerando que a mercadoria objeto da presente consulta é livro digital ("e-book") nos termos do item 10.4 da presente consulta, tal mercadoria é imune, não havendo incidência do ICMS na operação de saída do estabelecimento da Consulente ao consumidor final.

11. Finalmente, tecidas as considerações anteriores, ainda que a operação de venda de mercadorias digitais aos assinantes da Consulente esteja amparada pela imunidade tributária do artigo 150, VI, "d", da Constituição Federal, o site ou plataforma eletrônica da Consulente está obrigado a se inscrever no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo, conforme artigo 19-C do Anexo III da Portaria CAT 92/98, especialmente o seu parágrafo 5º, bem como a emitir NF-e nas saídas de livros digitais destinadas a pessoas domiciliadas ou estabelecidas no Estado de São Paulo, podendo optar pela emissão mensal nos termos do artigo 2º da Portaria CAT 24/2018.