Resposta à Consulta nº 16.493, de 12/12/2017

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 16493/2017, de 12 de Dezembro de 2017.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 29/12/2017.

Relato

1.A Consulente, cuja atividade indicada por sua CNAE principal (20.63-1/00) é a de fabricação de cosméticos, produtos de perfumaria e de higiene pessoal, informa que realiza a industrialização para terceiros e que, na maioria dos casos, recebe todos os insumos de seus clientes, acrescentando somente insumos secundários, quando necessário.

2.Expõe que recentemente um cliente solicitou a fabricação de um produto no qual a Consulente utilizará todos os seus insumos, sendo enviadas por seu cliente, apenas as embalagens que serão utilizadas para acondicionar o produto solicitado depois de pronto, e aponta o artigo 4º, inciso I, alínea "b" do RICMS/2000, como fundamento.

3.Diante do exposto, questiona:

"É correto o tratamento dessas embalagens ser como "remessa para beneficiamento com material aplicado"? Ou ela deve ser enviada com o CFOP 5949 "remessa de embalagem para utilização de estabelecimento de terceiro", destacando o imposto devido? Se nesse último caso, a contribuinte irá considerar como base de cálculo para imposto somente o valor dos seus insumos, visto que a embalagem não gerou custo algum para ela? E como se dará a devolução dessas embalagens?"

Interpretação

4.Inicialmente, cumpre esclarecer que não é toda industrialização por encomenda que pode ser classificada como uma industrialização por conta de terceiro, sendo esta uma espécie daquele gênero. Desse modo, tendo o instituto da industrialização por conta de terceiro uma abrangência mais restrita, não é toda e qualquer industrialização por encomenda que pode se valer da disciplina dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.

5.Nesse contexto, importa, assim, diferençar as operações de industrialização por conta e ordem de terceiro das operações de industrialização por encomenda. No primeiro caso, o autor da encomenda fornece todas - ou, senão, ao menos, as principais - matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto o industrializador fornece especialmente a mão-de-obra, com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária. Essa é a hipótese normatizada pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000. Já a industrialização por encomenda se caracteriza quando o industrializador adquire por conta própria as matérias-primas substanciais a serem aplicadas na industrialização, sem intermédio do autor da encomenda.

6.Sendo assim, recorda-se que o instituto da industrialização por conta de terceiro tem por objetivo a salvaguarda do capital de giro do autor da encomenda e o carreamento de todos os créditos para o seu estabelecimento, de modo que tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se adquirisse as mercadorias empregadas no processo de industrialização e se creditasse do respectivo imposto. Dessa feita, essa sistemática tem em vista a remessa, pelo autor da encomenda, de insumos, se não de todos, de parcela substancial, em cuja industrialização será aplicada, pelo industrializador, a mão-de-obra e, eventualmente, outros materiais secundários.

7.Querer que o simples envio de insumos acessórios, como embalagens, do encomendante para o estabelecimento industrializador, seja condição suficiente para configurar a operação como de industrialização por conta de terceiro é subverter o instituto, invertendo o polo passivo responsável pelo adimplemento da obrigação tributária. Isso é, o industrializador adquire todos ou parte substancial dos insumos a serem utilizados em seu processo industrial, o realiza por conta própria, e, apenas pela simples remessa a ele de um único e singelo material, a exemplo do material de embalagem, ainda que envolto ao processo industrial, não transmuda a operação de uma regular compra e venda para a industrialização por conta de terceiro (institutos, esses, com características e objetivos distintos).

8.Desse modo, a operação efetuada pela Consulente se configura como industrialização por encomenda, posto que a industrialização é efetuada com matéria-prima predominantemente própria da Consulente (industrializador), e não como industrialização por conta de terceiro, não se subsumindo ao tratamento tributário previsto para este regime (artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 e Portaria CAT-22/2007).

9.Dessa feita, como as regras da industrialização por conta de terceiro não são aplicáveis à situação exposta, a Consulente e o encomendante não podem se valer do tratamento consignado nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, motivo pelo qual as saídas de mercadorias serão regularmente tributadas, sem a suspensão do ICMS, podendo os agentes envolvidos se aproveitar de eventual crédito do imposto, desde que respeitadas as regras estabelecidas nos artigos 61 e seguintes do mesmo Regulamento.

10.Ao que se refere aos CFOPs a serem utilizados nas operações de industrialização por encomenda, informamos que o autor da encomenda deverá utilizar o CFOP 5.949 ("outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"), bem como informar no documento fiscal tratar-se de "remessa de embalagem para utilização em estabelecimento de terceiro" e efetuar o destaque do imposto devido.

11.Na saída das mercadorias do estabelecimento da Consulente (industrializador), deverá ser utilizado CFOP referente à venda de produção do estabelecimento e o valor da operação deve corresponder ao total do produto, incluindo o valor da embalagem remetida pelo autor da encomenda.