Resposta à Consulta nº 14.968, de 06/05/2020

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 14968/2017, de 06 de maio de 2020.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 07/05/2020

Relato

1. A consulente, que tem como atividade principal o "comércio atacadista de embalagens" (código 46.86-9/02 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE) e, como secundária, entre outras, a "manutenção e reparação de máquinas e equipamentos para as indústrias de alimentos, bebidas e fumo" (código 33.14-7/19 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE), relata que faz a locação das máquinas para envase de alimentos, comercializa partes e peças e, adicionalmente, presta serviços de manutenção destas máquinas que são de sua propriedade e compõem o seu ativo imobilizado.

2. Informa que seus clientes, indústrias do ramo de laticínios, em sua maioria produtores de leite, contribuintes do ICMS, ficam responsáveis por manter as máquinas locadas em pleno funcionamento, inclusive quanto à manutenção em função de desgaste natural de peças.

3. Explica que o serviço de manutenção bem como as peças e partes utilizadas na reposição devem ser adquiridos da Consulente, pois seus clientes são responsáveis pelos custos das máquinas em caso de dano por manutenção ou aplicação de peças por terceiro não autorizado.

4. Esclarece que, quando acionada para manutenção das máquinas de envase, remete ao cliente peças e partes que podem ou não ser utilizadas e que, nesta operação é emitida Nota Fiscal com a utilização do CFOP 5.949/6.949 (outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado), com destaque do imposto com alíquota conforme a operação seja interna ou interestadual.

5. Acrescenta que, no retorno das peças não utilizadas, o cliente emite Nota Fiscal sob o CFOP 5.949/6.949, com destaque do imposto, com quantidade e valores correspondentes à Nota Fiscal mencionada anteriormente. Quando a peça é efetivamente utilizada, a Consulente emite Nota Fiscal de venda de mercadorias sob o CFOP 5.102 ou 6.102 (venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros), com destaque do imposto conforme a operação seja interna ou interestadual.

6. Diante do exposto, indaga qual o procedimento fiscal correto para essa operação, considerando que ocorre a transmissão temporária da propriedade das peças e partes para o destinatário específico, que contratualmente é o responsável pelos custos de manutenção das máquinas de envase que são de propriedade da Consulente e tendo em vista que não está sujeita ao regime de substituição tributária do ICMS.

Interpretação

7. Preliminarmente, registre-se que a consulta se refere à remessa e ao retorno de partes e peças para eventual emprego no conserto ou manutenção de bens da Consulente. Nesse sentido, alguns esclarecimentos são necessários para a presente resposta.

7.1. Considerando que os Códigos Fiscais de Operação e Prestação (CFOP) sugeridos pela Consulente são relativos a operações internas e interestaduais, assumimos o pressuposto de que tais bens podem estar dentro ou fora do Estado de São Paulo.

7.2. Além disso, esclarecemos que a alegação de que há a "transmissão temporária da propriedade das partes e peças para o destinatário específico" (expressão cuja correção prática e jurídica não será objeto de análise) é irrelevante para fins de tributação do ICMS, uma vez que o imposto incide sobre a circulação das mercadorias, sendo verificada a ocorrência do fato gerador do momento da saída destas do estabelecimento do contribuinte remetente.

7.3. Por fim, tendo também em vista o informado no item 6 supra, adotaremos a premissa de que as operações com tais partes e peças não estão sujeitas ao regime da substituição tributária no Estado de São Paulo.

8. Além disso, é necessário destacar que não se aplica ao caso em tela o conceito de autoconsumo, ou seja, o consumo ou a integração no ativo imobilizado de mercadoria que integra o estoque do estabelecimento. Isso porque, apesar das máquinas serem alugadas e comporem o ativo imobilizado da Consulente, este órgão entende que as peças e partes de reposição remetidas serão adquiridas e consumidas pelos clientes da Consulente, em operações de circulação de mercadorias regularmente sujeitas à tributação pelo ICMS, motivos pelos quais deverão ser observados os procedimentos a seguir apresentados.

9. Isso posto, em relação à emissão do documento fiscal, esclareça-se que esta Consultoria entende que, na prestação de serviço de conserto e manutenção de bens locados, quando a responsabilidade pelos custos de substituição das partes e peças disponibilizadas pelo proprietário dos bens for do locatário, que será o consumidor das peças empregadas, na hipótese de mercadorias não sujeitas à substituição tributária, aplica-se a disciplina relativa às operações realizadas fora do estabelecimento, prevista na Portaria CAT 127/2015.

10. Convém frisar que a saída de mercadorias para a realização de operações fora do estabelecimento, sem destinatário certo, deve receber o tratamento tributário de operação interna, uma vez que, no momento da saída, ainda não estão identificados todos os elementos definidores da operação.

11. O artigo 36, §4º, do RICMS/2000 corrobora o preceito acima ao dispor que se presume interna a operação em que o contribuinte não comprove a saída da mercadoria do território paulista com destino a outro Estado ou a sua efetiva exportação.

12. Para as mercadorias sujeitas ao regime comum de tributação, os procedimentos previstos no artigo 434 do RICMS/2000 e na Portaria CAT 127/2015 são os seguintes:

12.1. Por ocasião da saída do estabelecimento da Consulente das partes ou peças que eventualmente poderão ser utilizadas, essa deve emitir Nota Fiscal, sob o CFOP 5.904 ("remessa para venda fora do estabelecimento"), nos termos da Portaria CAT 127/2015.

12.1.1. Ressalte-se que esse documento fiscal deverá ser emitido sempre em nome da própria Consulente, com destaque do imposto calculado mediante aplicação da alíquota interna sobre o valor total da mercadoria. O documento fiscal deve ser escriturado com o débito do imposto destacado (artigo 3º da Portaria CAT 127/2015).

12.2. Na hipótese de utilização de alguma peça (artigo 4º da Portaria CAT 127/2015) para conserto ou manutenção do bem no estabelecimento do cliente, a Consulente deverá emitir Nota Fiscal no momento da entrega da parte ou peça ao consumidor final. A referida Nota Fiscal deve ser emitida sob o CFOP 5.104 ("venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, efetuada fora do estabelecimento") em nome do cliente da Consulente, com destaque do imposto, se devido, e deverá ser escriturada no período de apuração em que for emitida (artigo 4º da Portaria CAT 127/2015).

12.3. No retorno do veículo, deverá ser emitida Nota Fiscal contendo a totalidade das partes e peças remetidas, independentemente da quantidade de peças e partes efetivamente retornadas, com o destaque do mesmo valor de imposto destacado na Nota Fiscal de remessa indicada no item 12.1 (artigo 5º da Portaria CAT 127/2015).

12.3.1. A Consulente deverá consignar, nesse documento fiscal, o CFOP 1.904 ("retorno de remessa para venda fora do estabelecimento") e as indicações requeridas pelo parágrafo único do artigo 5º da Portaria CAT 127/2015. Tal documento deve ser escriturado com crédito, quando admitido (artigo 5º, inciso II, da Portaria CAT 127/2015).

13. Frisamos que, pela referida sistemática, os valores dos impostos destacados na saída (item 12.1.) são posteriormente anulados no cumprimento das obrigações acessórias pelo contribuinte, por meio da escrituração, com crédito, da Nota Fiscal prevista no item 12.3.

14. Especificamente quanto ao crédito do ICMS eventualmente pago a outro Estado, registre-se que, em síntese, o artigo 6º da Portaria CAT 127/2015 estabelece que, tendo ocorrido operações em outro Estado, o contribuinte paulista poderá se creditar do imposto lá recolhido, limitado à diferença entre a alíquota interna daquele Estado e a alíquota interestadual. Os §§ 1º e 2º do mesmo artigo estabelecem a forma de registro de tal crédito.

15. O cálculo do crédito considera a possibilidade de o Estado de destino exigir o recolhimento do imposto na entrada em seu território de mercadoria remetida sem destinatário certo, assim como seria exigido, pelo Estado de São Paulo, em uma operação de entrada proveniente de outro Estado (artigo 433 do RICMS/2000).

16. Entendemos que, nas situações específicas em que pode ser aplicável tal crédito, ou seja, nas venda fora do estabelecimento, sem destinatário certo, em Estado distinto de São Paulo, é necessário que a Nota Fiscal exigida para a entrega da mercadoria (item 12.2) seja emitida com o destaque do ICMS calculado com a alíquota interna do Estado de São Paulo, de forma a que o crédito do tributo eventualmente pago em outro Estado não resulte em diminuição artificial do montante que seria devido a este Estado em uma operação normal.

17. Ressalte-se, ainda, que, o procedimento tratado nesta resposta é baseado no entendimento deste órgão consultivo em relação à aplicação da legislação tributária do Estado de São Paulo. Desta forma, no caso de remeter peças a outra unidade da federação, deverá a Consulente realizar consulta junto ao fisco correspondente sobre a possibilidade de adotar o procedimento descrito, tendo em vista não existir qualquer acordo específico para admitir a extraterritorialidade da legislação paulista em tela.

18. Por fim, registre-se que, caso, atualmente, a Consulente esteja adotando procedimentos diversos dos estabelecidos nesta resposta à consulta, deverá se reportar ao Posto Fiscal de sua vinculação para buscar orientação quanto à regularização de sua situação, ao abrigo da denúncia espontânea (artigo 529 do RICMS/2000).