Resposta à Consulta nº 31.875, de 16/09/2025

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 31875/2025, de 16 de setembro de 2025.

Publicada no Diário Eletrônico em 17/09/2025

Relato

1. A Consulente, contribuinte sujeito ao Regime Periódico de Apuração do ICMS e que, no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP, declara exercer a atividade econômica de "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02), ingressa com consulta sobre o rateio de combustíveis utilizados como insumos em diferentes prestações de serviço de transporte para fins de aproveitamento do crédito de ICMS.

2. Nesse contexto, a Consulente informa que, no desempenho de suas atividades, presta serviços de transporte que se iniciam tanto em território paulista como em outras unidades da Federação.

3. Expõe que, de acordo com a Decisão Normativa CAT nº 1/2001 e a Resposta à Consulta Tributária nº 22683/2020: (i) há direito ao crédito do ICMS sobre a aquisição de combustível utilizado em prestações de serviço iniciadas no Estado de São Paulo, mesmo que o combustível tenha sido adquirido em outra Unidade da Federação; e (ii) não há direito ao crédito do ICMS no Estado de São Paulo sobre o combustível utilizado em prestações iniciadas fora de seu território, mesmo que o combustível tenha sido adquirido dentro do Estado.

4. Prossegue informando que não localizou norma expressa ou metodologia específica prevista na legislação paulista que regule a apropriação do crédito nas situações em que o combustível, adquirido em uma única operação, seja consumido em mais de uma prestação de serviço de transporte, com diferentes localidades de início.

5. Assim, considerando que, na prática, os veículos da transportadora são abastecidos com combustível (diesel, álcool e gasolina) que pode ser utilizado em múltiplas prestações de serviço de transporte — algumas com início no Estado de São Paulo e outras com início em outros Estados — questiona como deve ser feita a apropriação do crédito de ICMS relativo à aquisição de combustível quando o mesmo abastecimento é utilizado em prestações de serviço com diferentes localidades de início.

5.1. Questiona ainda se existe metodologia aceita pela legislação ou pela fiscalização paulista para rateio ou proporcionalização do crédito, de modo a assegurar a correta apropriação nas hipóteses em que o mesmo combustível é consumido em prestações com e sem direito ao crédito. E, em caso de estorno proporcional, qual a metodologia aceita para o cálculo desse estorno proporcional (ex.: consumo médio por km, valor do frete, quantidade de viagens etc.). Questiona também qual o procedimento correto para escrituração desse estorno na EFD-ICMS/IPI e se existe um código de ajuste específico que deve ser utilizado para esse fim.

6. Adicionalmente, a Consulente entende que as respostas aos questionamentos acima se aplicam ao tratamento do crédito de ICMS sobre aquisição de outros "insumos" indispensáveis à atividade de transporte, tais como ARLA 32, pneus, lubrificantes, peças de reposição e demais bens e materiais diretamente vinculados à prestação do serviço de transporte rodoviário de cargas.

Interpretação

7. Preliminarmente, registra-se que a presente resposta será restrita ao caso de apropriação de crédito de ICMS decorrente da aquisição de combustível utilizado como insumo, tanto em prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal iniciada em território paulista quanto em território de outro Estado, dado que essa foi a única situação de fato e de direito pormenorizada na presente resposta. Adota-se ainda a premissa que a Consulente não realiza prestações de serviço de transporte intramunicipal.

7.1. Nesses termos, cabe observar que, no item 6 do relato acima, a Consulente errônea e genericamente trata de aquisições diversas, itens os quais podem se enquadrar como insumos, ativos imobilizados e materiais de uso e consumo, a depender da situação fática da Consulente. Diante disso, resta prejudicado o questionamento contido neste item, de maneira que a Consulente deverá apresentar consultas específicas em relação a tais bens ou mercadorias, se for de seu interesse.

7.2. Não obstante, a título meramente informativo, recomenda-se a leitura: (i) das Respostas às Consultas Tributária nºs 30794/2024, 26392/2022 e 21346/2020, dentre outras, que tratam de apropriação de crédito de ICMS sobre a aquisição de itens classificados como insumos, materiais de uso e consumo e bens do ativo imobilizado utilizados para prestação de serviço de transporte; (ii) do subitem 3.3 da Decisão Normativa 01/2001, acerca da apropriação de crédito de ICMS de bens do ativo imobilizado, e, em especial a Nota 2 desse subitem, acerca da metodologia para a apropriação.

8. Feitas essas considerações preliminares, passa-se à resposta sobre a apropriação de crédito de ICMS decorrente da aquisição de combustível utilizado como insumo tanto em prestação de serviço de transporte interestadual ou intermunicipal iniciada em território paulista como em território de outro Estado.

9. De início, observa-se que, quando a Consulente realizar tanto prestações de serviços que não estão sujeitas à incidência do ICMS neste Estado, quanto prestações tributadas neste Estado pelo imposto, devem ser obedecidas as regras de vedação e estorno de créditos contidas nos artigos 66, inciso III, e 67, inciso II, do RICMS/2000.

10. Assim, considerando a situação fática relatada pela Consulente, havendo razoável probabilidade de o combustível adquirido vir a ser presumidamente utilizado em prestação de transporte com início no Estado de São Paulo, poderá ser apropriado o crédito do imposto, e posteriormente, em caso de não utilização integral do referido combustível em prestações tributadas neste Estado, deverá ser estornada a parte correspondente. Do oposto, caso, quando de sua aquisição, previsivelmente, o combustível seja utilizado em prestação de transporte com início fora dos limites territoriais deste Estado de São Paulo, o crédito do imposto não deverá ser apropriado, sem prejuízo de posterior apropriação extemporânea do crédito referente à parcela efetivamente utilizada na prestação de transporte tributada por este Estado de São Paulo.

11. Em todo caso, em tese, caberia ao próprio contribuinte precisar com exatidão quais insumos foram aplicados nas prestações de serviços em que incide o ICMS paulista e naquelas em que não incide o ICMS para o Estado de São Paulo, e assim como apurar o estorno do crédito na hipótese do artigo 67, inciso II, do RICMS/2000; ou a apropriação do crédito, na hipótese do artigo 66, inciso III, do RICMS/2000 - sem prejuízo da apreciação pelo fisco em eventual caso de fiscalização,

12. No entanto, em vista da dificuldade prática desse tipo de mensuração, e por razoabilidade, é permitida a utilização de critérios de rateio proporcional. Contudo, a legislação não traz metodologia específica para o rateio e tampouco caberia a esta Consultoria defini-lo a priori, em virtude das particularidades de cada modelo negocial. Dessa forma, cabe a própria Consulente utilizar o melhor método que entenda cabível, respeitadas ainda a uniformidade de procedimentos, periodicidade e coerência de registros.

13. Cabe ainda ao próprio contribuinte a manutenção de controles capazes de demonstrar os critérios, metodologia e cálculo de rateio, sendo certo que a adequação do rateio adotado pelo contribuinte deve ser plenamente identificável e oponível ao fisco - isso é, passível de comprovação perante o fisco. Ressalta-se que durante eventual processo de fiscalização, caberá à autoridade fiscal, avaliar os elementos do rateio adotado pelo contribuinte.

14. Feitas essas considerações, cabe lembrar que o contribuinte pode optar pela apropriação do crédito outorgado de 20%, constante do artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000, para facilitar apropriação de crédito de ICMS em prestações de serviço de transporte, caso seja do seu interesse.

15. Por fim, quanto ao questionamento relativo à escrituração do estorno de crédito na EFD-ICMS/IPI e respectivo código, cumpre esclarecer que a Consulta Tributária é instrumento para elucidação de dúvidas pontuais e específicas quanto à interpretação e aplicação da legislação tributária estadual (artigo 510 do RICMS/2000), não se prestando a dirimir questionamentos operacionais relativos ao preenchimento da EFD ICMS IPI.

15.1. Informa-se que dúvidas operacionais podem ser dirimidas por meio do canal Fale Conosco - SIFALE (no site da Secretaria de Fazenda e Planejamento - https://portal.fazenda.sp.gov.br - na aba "Cidadão" ou "Empresa", através do link: "Fale Conosco"/"SIFALE"), disponibilizado no site da Secretaria de Fazenda e Planejamento. Registra-se que esse é o canal adequado para dirimir dúvidas de caráter operacional, a exemplo do preenchimento de campos de documentos digitais ou SPED Fiscal/EFD, devendo, para tanto, ser indicado como "referência" o tipo de arquivo objeto da dúvida (NF-e; Ct-e; Sped Fiscal etc.).

16. Nesses termos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.